Rechtsbehelfsverfahren – Einspruch, Verböserung und Aussetzung der Vollziehung

1. Begriff des Rechtsbehelfsverfahrens Das Rechtsbehelfsverfahren ermöglicht es einem Steuerpflichtigen, eine Entscheidung der Finanzbehörde überprüfen zu lassen.

Es wird zwischen zwei Gruppen unterschieden:

1. dem außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren und 2. dem gerichtlichen Rechtsschutz.

Der wichtigste außergerichtliche Rechtsbehelf nach der Abgabenordnung ist der Einspruch.

Zum gerichtlichen Rechtsschutz gehören insbesondere die Klage vor dem Finanzgericht und – bei Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen – die Revision zum Bundesfinanzhof.

2. Voraussetzungen eines erfolgreichen Einspruchs Ein Einspruch hat nur dann Erfolg, wenn er

1. zulässig und 2. begründet

ist.

Die Zulässigkeit wird stets vor der Begründetheit geprüft.

Prüfungsschema 1. Statthaftigkeit 2. Beschwer 3. Einhaltung der Einspruchsfrist 4. Einhaltung der vorgeschriebenen Form 5. Einlegung bei der richtigen Anbringungsstelle 6. Begründetheit des Einspruchs

3. Zulässigkeit des Einspruchs 3.1 Statthaftigkeit Der Einspruch ist nach § 347 AO insbesondere gegen Verwaltungsakte in Abgabenangelegenheiten statthaft.

Ein Verwaltungsakt ist nach § 118 AO jede Verfügung, Entscheidung oder andere hoheitliche Maßnahme, die eine Behörde zur Regelung eines Einzelfalls auf dem Gebiet des öffentlichen Rechts trifft und die auf unmittelbare Rechtswirkung nach außen gerichtet ist.

Typische anfechtbare Verwaltungsakte sind insbesondere:

• Steuerbescheide,
• Feststellungsbescheide,
• Steuermessbescheide,
• Haftungsbescheide,
• Festsetzungen von Verspätungszuschlägen,
• Festsetzungen von Zwangsgeldern,
• Abrechnungsbescheide nach § 218 Abs. 2 AO, etwa bei Streit darüber, ob Säumniszuschläge entstanden oder erloschen sind,
• die Ablehnung eines Stundungsantrags,
• die Ablehnung eines Erlassantrags.

Steueranmeldungen sind gesondert zu betrachten: Eine Steueranmeldung steht nach § 168 AO grundsätzlich einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Führt die Steueranmeldung zu einer Herabsetzung der bisher zu entrichtenden Steuer oder zu einer Steuervergütung, gilt dies grundsätzlich erst mit Zustimmung der Finanzbehörde (§ 168 Satz 2 AO).

Säumniszuschläge selbst entstehen nach § 240 AO grundsätzlich kraft Gesetzes durch Verwirklichung des gesetzlichen Tatbestands. Bei Streit über ihre Entstehung oder Verwirklichung kommt insbesondere ein Abrechnungsbescheid nach § 218 Abs. 2 AO in Betracht.

Der Einspruch kann sich sowohl gegen den Erlass eines Verwaltungsakts als auch gegen den Nichterlass eines beantragten Verwaltungsakts richten.

4. Untätigkeitseinspruch Entscheidet die Finanzbehörde über einen Antrag auf Erlass eines Verwaltungsakts ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes nicht innerhalb einer angemessenen Frist sachlich, kommt ein Untätigkeitseinspruch nach § 347 Abs. 1 Satz 2 AO in Betracht.

Beispiel:

Ein Steuerpflichtiger beantragt die Änderung eines Steuerbescheids. Das Finanzamt entscheidet über diesen Antrag über einen längeren Zeitraum nicht und teilt hierfür keinen zureichenden Grund mit.

Der Untätigkeitseinspruch richtet sich gegen das Ausbleiben der beantragten Entscheidung.

Der Untätigkeitseinspruch ist nach § 355 Abs. 2 AO unbefristet und daher nicht an die reguläre einmonatige Einspruchsfrist gebunden.

Wichtig:

Entscheidet das Finanzamt nicht über einen bereits eingelegten Einspruch, kann gegen diese Untätigkeit nicht erneut Einspruch eingelegt werden. § 348 Nr. 2 AO schließt einen solchen weiteren Einspruch aus. In diesem Fall kommt grundsätzlich eine Untätigkeitsklage nach § 46 FGO in Betracht.

Die Untätigkeitsklage kann grundsätzlich nicht vor Ablauf von sechs Monaten seit Einlegung des außergerichtlichen Rechtsbehelfs erhoben werden. Eine kürzere Frist kommt nur in Betracht, wenn besondere Umstände des Einzelfalls dies rechtfertigen (§ 46 Abs. 1 FGO).

5. Ausschluss des Einspruchs Nach § 348 AO ist ein Einspruch insbesondere nicht statthaft:

• gegen eine Einspruchsentscheidung,
• bei Nichtentscheidung über einen bereits eingelegten Einspruch,
• gegen bestimmte Verwaltungsakte der obersten Finanzbehörden des Bundes oder der Länder,
• gegen bestimmte Entscheidungen nach dem Steuerberatungsgesetz,
• in weiteren gesetzlich ausdrücklich geregelten Ausnahmefällen.

Gegen eine Einspruchsentscheidung ist regelmäßig nicht erneut Einspruch einzulegen. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren ist grundsätzlich der Finanzrechtsweg eröffnet.

6. Beschwer Nach § 350 AO ist zur Einlegung eines Einspruchs nur befugt, wer geltend macht, durch den Verwaltungsakt oder dessen Unterlassung beschwert zu sein.

Eine Beschwer liegt grundsätzlich vor, wenn der Einspruchsführer durch die Regelungswirkung des Verwaltungsakts in einer rechtlich geschützten Position nachteilig betroffen ist. Ein bloßer tatsächlicher oder wirtschaftlicher Nachteil genügt nicht in jedem Fall.

Beispiel:

Ein Steuerbescheid setzt eine höhere Steuer fest, als nach Auffassung des Steuerpflichtigen gesetzlich geschuldet ist. Der Steuerpflichtige ist durch die höhere Steuerfestsetzung beschwert.

Bei einer Steuerfestsetzung auf 0 Euro besteht grundsätzlich keine Beschwer, wenn der Bescheid keine eigenständige nachteilige rechtliche Wirkung entfaltet. Gesetzliche Bindungswirkungen oder andere besondere Rechtsfolgen können im Einzelfall zu einer abweichenden Beurteilung führen.

Merksatz:

Ohne Beschwer kein zulässiger Einspruch.

7. Einspruchsfrist Der Einspruch ist nach § 355 Abs. 1 AO grundsätzlich innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Verwaltungsakts einzulegen.

Für Steueranmeldungen gilt eine Sonderregel:

• Gegen eine Steueranmeldung ist der Einspruch grundsätzlich innerhalb eines Monats nach Eingang der Steueranmeldung bei der Finanzbehörde einzulegen.
• In den Fällen des § 168 Satz 2 AO beginnt die Monatsfrist mit dem Bekanntwerden der Zustimmung der Finanzbehörde.

Für die Wahrung der Einspruchsfrist ist grundsätzlich der rechtzeitige Eingang bei einer nach § 357 Abs. 2 AO zulässigen Anbringungsstelle entscheidend.

Die Einspruchsfrist ist eine gesetzliche Frist. Sie kann von der Finanzbehörde nicht beliebig verlängert werden.

Fällt das Ende der Frist auf einen Samstag, Sonntag oder gesetzlichen Feiertag, endet die Frist nach § 108 Abs. 3 AO grundsätzlich erst mit Ablauf des nächsten Werktags.

Rechtsbehelfsbelehrung Bei schriftlich oder elektronisch erlassenen Verwaltungsakten beginnt die Einspruchsfrist nach § 356 Abs. 1 AO nur bei ordnungsgemäßer Rechtsbehelfsbelehrung.

Ist die Rechtsbehelfsbelehrung unterblieben oder unrichtig erteilt worden, ist der Einspruch nach § 356 Abs. 2 AO grundsätzlich innerhalb eines Jahres seit Bekanntgabe des Verwaltungsakts zulässig. Die gesetzlich geregelten Ausnahmen bleiben zu beachten.

Wiedereinsetzung in den vorigen Stand War der Steuerpflichtige ohne Verschulden daran gehindert, die Einspruchsfrist einzuhalten, kann unter den Voraussetzungen des § 110 AO Wiedereinsetzung in den vorigen Stand beantragt werden.

Die versäumte Handlung – also insbesondere der Einspruch – muss innerhalb der gesetzlichen Frist nachgeholt werden.

8. Form des Einspruchs Der Einspruch kann nach § 357 Abs. 1 AO

• schriftlich,
• elektronisch oder
• zur Niederschrift

eingelegt werden.

Zwingend muss insbesondere erkennbar sein, wer den Einspruch eingelegt hat. Eine unrichtige Bezeichnung des Rechtsbehelfs schadet nicht.

Nach § 357 Abs. 3 AO soll der angefochtene Verwaltungsakt bezeichnet werden. Außerdem sollen angegeben werden:

• inwieweit der Verwaltungsakt angefochten und seine Aufhebung beantragt wird,
• die Tatsachen, die zur Begründung dienen,
• die Beweismittel.

Für eine eindeutige Zuordnung sind insbesondere sinnvoll:

• Steuerart,
• Veranlagungs- oder Besteuerungszeitraum,
• Datum des Bescheids,
• Steuernummer oder Aktenzeichen.

Für die reine Fristwahrung kann zunächst ein kurzer Einspruch eingelegt und die ausführliche Begründung anschließend nachgereicht werden.

Beispiel:

„Hiermit lege ich gegen den Einkommensteuerbescheid 2025 vom 15.07.2026 Einspruch ein. Eine Begründung reiche ich nach.“

9. Begründetheit des Einspruchs Ein zulässiger Einspruch ist begründet, soweit das mit dem Einspruch verfolgte Begehren nach materiell-rechtlicher und verfahrensrechtlicher Prüfung berechtigt ist.

Die Finanzbehörde ist dabei nicht auf das einzelne Argument des Einspruchsführers beschränkt.

Nach § 367 Abs. 2 AO hat die Finanzbehörde die angefochtene Sache in vollem Umfang erneut zu prüfen.

Diese Prüfung ist jedoch nicht grenzenlos. Gesetzliche Bindungs- und Bestandskraftregelungen sind zu beachten. Insbesondere können nach § 351 AO Entscheidungen, die in einem Grundlagenbescheid getroffen worden sind, grundsätzlich nur durch Anfechtung dieses Grundlagenbescheids und nicht durch Einspruch gegen den Folgebescheid angegriffen werden. Auch bei bereits unanfechtbaren Verwaltungsakten, die später geändert werden, begrenzt § 351 AO den Umfang der Anfechtung.

Die erneute Prüfung kann sowohl zu einer Verbesserung als auch – unter den gesetzlichen Voraussetzungen – zu einer Verschlechterung führen.

10. Verböserung Unter einer Verböserung versteht man die Änderung des angefochtenen Verwaltungsakts zum Nachteil des Einspruchsführers.

Beispiel:

Der Steuerpflichtige legt Einspruch ein, weil Werbungskosten in Höhe von 200 Euro nicht berücksichtigt wurden.

Bei der erneuten Prüfung stellt das Finanzamt fest, dass Sonderausgaben in Höhe von 300 Euro zu Unrecht anerkannt wurden.

Im Rahmen der vollständigen Prüfung der angefochtenen Sache kann sich dadurch insgesamt eine höhere Steuerfestsetzung ergeben.

Eine verbösernde Einspruchsentscheidung ist nach § 367 Abs. 2 AO grundsätzlich nur zulässig, wenn die Finanzbehörde

1. auf die Möglichkeit der Verböserung hinweist, 2. die Gründe dafür angibt und 3. dem Einspruchsführer Gelegenheit gibt, sich hierzu zu äußern.

Nach einem Verböserungshinweis kann der Einspruchsführer prüfen, ob eine Rücknahme des Einspruchs sinnvoll ist. Unabhängige Änderungsvorschriften der AO bleiben jedoch unberührt.

11. Rücknahme des Einspruchs Der Einspruch kann nach § 362 AO grundsätzlich bis zur Bekanntgabe der Entscheidung über den Einspruch zurückgenommen werden.

Die Rücknahme kann insbesondere nach einem Verböserungshinweis sinnvoll sein.

Wird der Einspruch wirksam zurückgenommen, wird das Einspruchsverfahren beendet.

Der ursprüngliche Verwaltungsakt bleibt grundsätzlich in seiner bisherigen Form bestehen, soweit nicht eine andere Änderungsvorschrift eingreift.

12. Entscheidung über den Einspruch Über den Einspruch entscheidet grundsätzlich die Finanzbehörde, die den angefochtenen Verwaltungsakt erlassen hat.

Abhilfe Hält die Finanzbehörde den Einspruch ganz oder teilweise für begründet, kann sie den angefochtenen Verwaltungsakt entsprechend ändern oder aufheben.

Wird dem Einspruch vollständig abgeholfen, ist regelmäßig keine gesonderte Einspruchsentscheidung mehr erforderlich.

Einspruchsentscheidung Hilft die Finanzbehörde dem Einspruch nicht vollständig ab, entscheidet sie über den verbleibenden Streit grundsätzlich durch Einspruchsentscheidung.

Gegen die Einspruchsentscheidung kann grundsätzlich Klage beim Finanzgericht erhoben werden.

Teil-Einspruchsentscheidung Die Finanzbehörde kann nach § 367 Abs. 2a AO vorab über Teile des Einspruchs entscheiden, wenn dies sachdienlich ist.

In der Teil-Einspruchsentscheidung ist zu bestimmen, hinsichtlich welcher Teile Bestandskraft nicht eintreten soll. Für den Steuerpflichtigen muss damit klar erkennbar sein, welche Teile entschieden sind und welche Teile des Einspruchsverfahrens offenbleiben.

13. Aussetzung der Vollziehung Die Einlegung eines Einspruchs hemmt die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts grundsätzlich nicht (§ 361 Abs. 1 AO).

Das bedeutet:

Die festgesetzte Steuer bleibt trotz Einspruch grundsätzlich fällig und ist zu entrichten, solange keine Aussetzung der Vollziehung, Stundung oder andere entgegenstehende Regelung greift.

Der Steuerpflichtige kann deshalb zusätzlich einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung stellen.

Nach § 361 Abs. 2 AO soll die Vollziehung insbesondere ausgesetzt werden, wenn

• ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen oder
• die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.

Einspruch und Antrag auf Aussetzung der Vollziehung sind voneinander zu unterscheiden.

Der Einspruch richtet sich gegen die inhaltliche Entscheidung.

Die Aussetzung der Vollziehung betrifft dagegen die Frage, ob der Verwaltungsakt während des laufenden Rechtsbehelfsverfahrens bereits vollzogen werden soll.

Bleibt der Rechtsbehelf endgültig erfolglos, können unter den Voraussetzungen des § 237 AO für den ausgesetzten Betrag Aussetzungszinsen entstehen.

Merksatz:

Einspruch allein stoppt die Zahlung nicht.

14. Kosten des Einspruchsverfahrens Das außergerichtliche Einspruchsverfahren nach der AO ist grundsätzlich nicht gebührenpflichtig.

Eigene Aufwendungen, beispielsweise für einen Steuerberater oder Rechtsanwalt, müssen grundsätzlich selbst getragen werden.

Das anschließende gerichtliche Verfahren vor dem Finanzgericht kann dagegen Gerichtskosten auslösen.

15. Gerichtliches Rechtsbehelfsverfahren Bleibt das außergerichtliche Rechtsbehelfsverfahren ganz oder teilweise erfolglos, kann grundsätzlich Klage beim Finanzgericht erhoben werden.

Mögliche Klagearten sind insbesondere:

• die Anfechtungsklage gegen einen belastenden Verwaltungsakt,
• die Verpflichtungsklage auf Erlass eines abgelehnten oder unterlassenen Verwaltungsakts,
• die allgemeine Leistungsklage.

Grundsätzlich setzt die Anfechtungs- und Verpflichtungsklage nach § 44 FGO ein erfolgloses Vorverfahren voraus, soweit gesetzlich nichts anderes bestimmt ist.

Ist über einen Einspruch ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes nicht innerhalb angemessener Zeit sachlich entschieden worden, kann unter den Voraussetzungen des § 46 FGO eine Untätigkeitsklage erhoben werden. Sie ist grundsätzlich erst nach Ablauf von sechs Monaten seit Einlegung des außergerichtlichen Rechtsbehelfs zulässig; besondere Umstände können eine kürzere Frist rechtfertigen.

Gegen ein Urteil des Finanzgerichts kann Revision zum Bundesfinanzhof eingelegt werden, wenn die Revision vom Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung vom Bundesfinanzhof zugelassen worden ist (§ 115 FGO).

16. Kompaktes Prüfungsschema A. Zulässigkeit 1. Ist der Einspruch statthaft? 2. Ist der Einspruchsführer beschwert? 3. Wurde die maßgebliche Einspruchsfrist eingehalten?

• Regelmäßig ein Monat nach Bekanntgabe
• Bei Steueranmeldungen Sonderregel des § 355 Abs. 1 AO
• Bei fehlender oder unrichtiger Rechtsbehelfsbelehrung grundsätzlich § 356 Abs. 2 AO beachten

4. Wurde die vorgeschriebene Form eingehalten? 5. Wurde der Einspruch bei einer nach § 357 Abs. 2 AO zulässigen Stelle angebracht?

B. Begründetheit 1. Ist das mit dem Einspruch verfolgte Begehren materiell- oder verfahrensrechtlich berechtigt? 2. Welche weiteren Fehler ergeben sich aus der Prüfung der angefochtenen Sache in vollem Umfang? 3. Bestehen Bindungs- oder Bestandskraftwirkungen, insbesondere nach § 351 AO? 4. Droht möglicherweise eine Verböserung?

C. Vollziehung 1. Bleibt die festgesetzte Steuer trotz Einspruch fällig? 2. Wurde zusätzlich Aussetzung der Vollziehung beantragt? 3. Bestehen ernstliche Zweifel oder eine unbillige Härte?

17. Wichtige Merksätze

• Ein Einspruch muss zulässig und begründet sein.
• Die reguläre Einspruchsfrist beträgt grundsätzlich einen Monat.
• Für Steueranmeldungen gelten die besonderen Fristregeln des § 355 Abs. 1 AO.
• Bei unterbliebener oder unrichtiger Rechtsbehelfsbelehrung gilt grundsätzlich die Jahresfrist des § 356 Abs. 2 AO.
• Ein Untätigkeitseinspruch nach § 347 Abs. 1 Satz 2 AO ist unbefristet.
• Über einen bereits eingelegten Einspruch wird nicht durch einen weiteren Untätigkeitseinspruch, sondern gegebenenfalls durch Untätigkeitsklage nach § 46 FGO Rechtsschutz gesucht.
• Die Untätigkeitsklage ist grundsätzlich erst nach sechs Monaten zulässig; besondere Umstände können eine kürzere Frist rechtfertigen.
• Ohne Beschwer besteht grundsätzlich keine Einspruchsbefugnis.
• Für die Fristwahrung kann die Begründung grundsätzlich nachgereicht werden.
• Die Finanzbehörde prüft die angefochtene Sache grundsätzlich in vollem Umfang erneut; Bindungs- und Bestandskraftregelungen wie § 351 AO bleiben zu beachten.
• Ein Einspruch kann zu einer Verböserung führen.
• Vor einer verbösernden Einspruchsentscheidung muss grundsätzlich ein Verböserungshinweis erteilt werden.
• Der Einspruch kann grundsätzlich bis zur Bekanntgabe der Entscheidung zurückgenommen werden.
• Ein Einspruch hemmt die Vollziehung grundsätzlich nicht.
• Für einen Zahlungsaufschub ist häufig zusätzlich Aussetzung der Vollziehung zu beantragen.
• Säumniszuschläge entstehen grundsätzlich kraft Gesetzes; Streit über ihre Entstehung kann insbesondere über einen Abrechnungsbescheid nach § 218 Abs. 2 AO geklärt werden.
• Das Einspruchsverfahren selbst ist grundsätzlich gebührenfrei.

Rechtsstand: 23.08.2026