Der Anhang im Jahresabschluss der GmbH und GmbH & Co. KG

Der Anhang ergänzt Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung und soll die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage verständlich erläutern. Für GmbH ergeben sich die Pflichten vor allem aus HGB, EGHGB und GmbHG. Eine GmbH & Co. KG im Anwendungsbereich des § 264a HGB wird für die Rechnungslegung weitgehend wie eine Kapitalgesellschaft behandelt.

§ 284 HGB bildet den Kern der Erläuterungspflichten. In den Anhang gehören insbesondere:

• die angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden,
• Abweichungen von bisherigen Methoden mit Begründung und Darstellung ihrer Auswirkungen,
• Angaben zur Einbeziehung von Fremdkapitalzinsen in Herstellungskosten,
• die Entwicklung des Anlagevermögens im Anlagengitter.

Darüber hinaus bestehen zahlreiche Einzelangaben, die entweder unmittelbar im Anhang oder aufgrund eines gesetzlichen Wahlrechts alternativ in Bilanz bzw. GuV gemacht werden können.

Wichtige Beispiele:

• Unterschiedsbetrag bei Pensionsrückstellungen nach § 253 Abs. 6 HGB,
• Abweichungen von Gliederung und Vorjahresvergleich nach § 265 HGB,
• Restlaufzeiten von Forderungen und Verbindlichkeiten sowie Haftungsverhältnisse nach § 268 HGB,
• außerplanmäßige Abschreibungen nach § 277 Abs. 3 HGB,
• zusätzliche Angaben, wenn der Abschluss ohne sie kein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermittelt (§ 264 Abs. 2 HGB).

In der Praxis besonders relevant sind:

• Verbindlichkeiten mit Restlaufzeit über fünf Jahren und Sicherheiten,
• nicht bilanzierte Geschäfte und sonstige finanzielle Verpflichtungen,
• Aufgliederung der Umsatzerlöse nach Tätigkeitsbereichen und Märkten,
• durchschnittliche Arbeitnehmerzahl,
• Organbezüge sowie Vorschüsse und Kredite an Organmitglieder,
• Angaben zu Beteiligungsunternehmen und Anteilsbesitz,
• wesentliche sonstige Rückstellungen,
• Angaben zu Mutterunternehmen und Konzernabschlüssen,
• Abschlussprüferhonorar,
• derivative Finanzinstrumente und Bewertungseinheiten,
• Pensionsrückstellungen und versicherungsmathematische Annahmen,
• latente Steuern,
• außergewöhnliche oder periodenfremde Erträge und Aufwendungen,
• Vorgänge von besonderer Bedeutung nach dem Abschlussstichtag,
• Vorschlag bzw. Beschluss zur Ergebnisverwendung.

Neuere Ergänzung: § 285 Nr. 30a HGB verlangt Angaben zum tatsächlichen Steueraufwand oder Steuerertrag nach dem Mindeststeuergesetz bzw. ausländischen Mindeststeuergesetzen. Kleine Kapitalgesellschaften sind hiervon nach § 288 Abs. 1 Nr. 1 HGB befreit.

Eine GmbH & Co. KG fällt typischerweise unter § 264a HGB, wenn keine natürliche Person unbeschränkt haftet. Dann gelten die Rechnungslegungsvorschriften der §§ 264–330 HGB grundsätzlich entsprechend.

[KB-IMAGE:/knowledge-base/gmbh-co-kg-anhang-struktur.svg|Struktur einer GmbH & Co. KG mit GmbH als Komplementärin|Grundstruktur der GmbH & Co. KG: GmbH als Komplementärin, Vertretung und Geschäftsführung sowie Rechnungslegung nach § 264a HGB.]

Für den Anhang bedeutet das:

• die allgemeinen HGB- und EGHGB-Anhangvorschriften gelten ebenfalls,
• die speziellen Anhangvorschriften des GmbHG gelten dagegen nicht für die KG,
• zusätzlich sind die Sonderregelungen des § 264c HGB zu beachten.

Besonders wichtig:

• Ausleihungen, Forderungen und Verbindlichkeiten gegenüber Gesellschaftern sind gesondert auszuweisen oder im Anhang kenntlich zu machen (§ 264c Abs. 1 HGB),
• nicht geleistete, im Handelsregister eingetragene Haftsummen sind im Anhang anzugeben (§ 264c Abs. 2 HGB),
• nach § 285 Nr. 15 HGB sind Name und Sitz der persönlich haftenden Gesellschafter sowie deren gezeichnetes Kapital anzugeben.

Merksatz: Bei der GmbH & Co. KG zuerst prüfen, ob § 264a HGB am Abschlussstichtag greift. Danach gelten grundsätzlich die Kapitalgesellschaftsvorschriften plus die Sonderangaben des § 264c HGB.

Bestimmte Angaben dürfen ausnahmsweise unterbleiben. Die Ausnahmen sind eng auszulegen.

Typische Fälle:

• Umsatzaufgliederung nach § 285 Nr. 4 HGB kann unterbleiben, wenn sie dem Unternehmen einen erheblichen Nachteil zufügen kann; die Inanspruchnahme ist im Anhang anzugeben (§ 286 Abs. 2 HGB).
• Angaben zum Anteilsbesitz nach § 285 Nr. 11 und 11b HGB können bei untergeordneter Bedeutung oder bei drohendem erheblichen Nachteil teilweise entfallen (§ 286 Abs. 3 HGB).
• Bei nicht börsennotierten Gesellschaften können Organbezüge entfallen, wenn dadurch die Bezüge eines einzelnen Mitglieds erkennbar würden (§ 286 Abs. 4 HGB).

Praxisformulierung bei § 286 Abs. 2 HGB: „Von der Schutzklausel gemäß § 286 Abs. 2 HGB wurde Gebrauch gemacht.“

Bei Altzusagen für Pensionen kann Art. 28 EGHGB weiterhin Angaben zu nicht bilanzierten Verpflichtungen auslösen.

Die BilMoG-Übergangsregelungen des Art. 67 EGHGB waren grundsätzlich letztmals zum 31.12.2024 relevant. Bei abweichendem Wirtschaftsjahr oder verspäteter Abschlusserstellung, etwa in Insolvenzfällen, können sie im Einzelfall noch Bedeutung haben.

Für die GmbH sind außerdem zu beachten:

• § 29 Abs. 4 GmbHG: bestimmte Gewinnrücklagen aus Wertaufholungen können im Anhang angegeben werden,
• § 42 Abs. 3 GmbHG: Ausleihungen, Forderungen und Verbindlichkeiten gegenüber Gesellschaftern sind gesondert auszuweisen oder im Anhang kenntlich zu machen.

• Rechtsform und Anwendung des § 264a HGB geprüft?
• Größenklasse und Erleichterungen nach § 288 HGB geprüft?
• Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden vollständig erläutert?
• Anlagengitter vollständig?
• Restlaufzeiten, Sicherheiten und Haftungsverhältnisse angegeben?
• Beteiligungen, Organangaben und sonstige finanzielle Verpflichtungen geprüft?
• Nachtragsbericht nach § 285 Nr. 33 HGB erforderlich?
• Bei GmbH & Co. KG: § 264c HGB und § 285 Nr. 15 HGB berücksichtigt?
• Schutzklauseln nach § 286 HGB nur bei dokumentierten Voraussetzungen genutzt?
• Ergebnisverwendung nach § 285 Nr. 34 HGB angegeben?

• GmbH & Co. KG wird wie eine gewöhnliche KG behandelt und § 264a HGB übersehen.
• Angaben werden doppelt oder weder in Bilanz noch Anhang gemacht, obwohl nur ein Darstellungswahlrecht besteht.
• Restlaufzeiten und Sicherheiten von Verbindlichkeiten fehlen.
• Gesellschafterforderungen oder -verbindlichkeiten werden nicht kenntlich gemacht.
• Schutzklauseln werden pauschal ohne Prüfung ihrer engen Voraussetzungen angewandt.
• Ereignisse nach dem Abschlussstichtag werden trotz wesentlicher Bedeutung nicht erläutert.