Gebäude: Vorsteuerabzug nach Verwendungsabsicht und Berichtigung nach § 15a UStG
Vorsteueraufteilung bei gemischt geplanter Gebäudevermietung und spätere Vorsteuerberichtigung bei abweichender tatsächlicher Erstverwendung.
⇨ Gebäude – Vorsteuerabzug nach Verwendungsabsicht und § 15a UStG
► 1. Ausgangssachverhalt
Eine KG errichtet im Jahr 2025 einen zweigeschossigen Anbau.
Beide Geschosse sind gleich groß.
Baukosten:
400.000 € netto
zuzüglich
76.000 € Umsatzsteuer.
Der Bauunternehmer stellt nach Abnahme am 30.10.2025 eine ordnungsgemäße Rechnung aus.
Die KG beabsichtigt zu diesem Zeitpunkt nachweislich:
- das Erdgeschoss an einen Podologen zu vermieten,
- das Obergeschoss kurzfristig an Messegäste zu vermieten.
Von den Herstellungskosten entfallen technisch betrachtet
- 80 % auf das Erdgeschoss,
- 20 % auf das Obergeschoss.
Die Geschossflächen sind jedoch gleich groß.
⇨ 2. Eingangsleistung des Bauunternehmers
► Art der Leistung
Der Bauunternehmer errichtet den Anbau unter Verwendung eigener Hauptstoffe.
Es liegt eine Werklieferung nach § 3 Abs. 4 UStG vor.
► Zeitpunkt der Leistung
Die Werklieferung ist mit der Abnahme des fertiggestellten Bauwerks ausgeführt.
Zeitpunkt:
30.10.2025.
► Ort der Leistung
Der Anbau wird fest mit dem Grundstück verbunden.
Ort der unbewegten Werklieferung ist der Belegenheitsort des Grundstücks.
Im Beispiel:
Düsseldorf.
► Steuerbarkeit und Steuerpflicht
Die Werklieferung wird im Inland gegen Entgelt ausgeführt.
Sie ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbar und mangels Steuerbefreiung mit 19 % steuerpflichtig.
400.000 € × 19 %
= 76.000 €.
⇨ 3. Grundvoraussetzungen des Vorsteuerabzugs
Die KG kann die gesetzlich geschuldete Umsatzsteuer grundsätzlich nach
als Vorsteuer abziehen.
Voraussetzungen:
- Leistung eines anderen Unternehmers,
- Bezug für das Unternehmen,
- ordnungsgemäße Rechnung,
- gesonderter Umsatzsteuerausweis.
Diese Voraussetzungen sind erfüllt.
Der Anbau wird vollständig für die unternehmerische Vermietungstätigkeit der KG errichtet.
⇨ 4. Maßgebliche Verwendungsabsicht
Ist das Gebäude beim Leistungsbezug noch nicht tatsächlich verwendet worden,
richtet sich der Vorsteuerabzug zunächst nach der nachgewiesenen Verwendungsabsicht.
Maßgeblicher Zeitpunkt:
Zeitpunkt des Leistungsbezugs.
Im Beispiel:
30.10.2025.
Die KG muss ihre Verwendungsabsicht durch objektive Anhaltspunkte belegen können.
Mögliche Nachweise:
- Gesellschafterbeschlüsse,
- Mietvertragsentwürfe,
- Makleraufträge,
- Inserate,
- Korrespondenz mit Mietinteressenten,
- Bau- und Nutzungskonzepte.
Eine bloß behauptete, nicht belegte Absicht genügt nicht.
⇨ 5. Beabsichtigte Nutzung des Erdgeschosses
► Vermietung an einen Podologen
Die Vermietung von Grundstücken und Gebäudeteilen ist grundsätzlich nach
§ 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG
steuerfrei.
► Grundsätzliche Option nach § 9 Abs. 1 UStG
Eine Option zur Steuerpflicht setzt zunächst voraus,
dass der Mieter Unternehmer ist und die Räume für sein Unternehmen verwendet.
Der Podologe verwendet die Räume für seine berufliche Tätigkeit.
Damit ist § 9 Abs. 1 UStG grundsätzlich erfüllt.
► Einschränkung nach § 9 Abs. 2 UStG
Bei Grundstücksvermietungen ist die Option jedoch nur zulässig,
wenn der Mieter das Grundstück ausschließlich für Umsätze verwendet,
die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen.
Der Podologe erbringt in den Räumen sowohl
- steuerfreie Heilbehandlungen nach § 4 Nr. 14 Buchst. a UStG
- als auch steuerpflichtige kosmetische Leistungen.
Damit nutzt er die Räume nicht ausschließlich für vorsteuerunschädliche Umsätze.
► Ergebnis Erdgeschoss
Die Option zur Steuerpflicht ist nach § 9 Abs. 2 UStG ausgeschlossen.
Die Vermietung des Erdgeschosses wäre steuerfrei.
Die hierfür bezogenen Eingangsleistungen sind damit vorsteuerschädlich.
⇨ 6. Beabsichtigte Nutzung des Obergeschosses
► Kurzfristige Unterbringung von Messegästen
Die kurzfristige Beherbergung von Gästen fällt nicht unter die Steuerbefreiung des
§ 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG.
Sie ist nach § 4 Nr. 12 Satz 2 UStG von der Steuerbefreiung ausgenommen.
► Ergebnis Obergeschoss
Die kurzfristige Vermietung an Messegäste ist steuerpflichtig.
Die hierfür verwendeten Eingangsleistungen sind vorsteuerunschädlich.
⇨ 7. Gemischte Verwendung des Gebäudes
Der Anbau soll damit teilweise für
- steuerfreie, vorsteuerschädliche Vermietungsumsätze und
- steuerpflichtige, vorsteuerunschädliche Vermietungsumsätze
verwendet werden.
Folge:
Die Vorsteuer ist nach § 15 Abs. 4 UStG aufzuteilen.
⇨ 8. Aufteilungsmaßstab
► Keine direkte Zuordnung der Herstellungskosten
Die gesamten Baukosten betreffen die Errichtung eines einheitlichen Gebäudes.
Eine unmittelbare Einzelzuordnung der Vorsteuerbeträge zu Erdgeschoss und Obergeschoss ist im Beispielsfall nicht möglich.
► Wirtschaftliche Zuordnung
Die Vorsteuer ist nach einem sachgerechten Maßstab aufzuteilen.
Bei Gebäuden ist regelmäßig der Flächenschlüssel sachgerecht,
wenn die unterschiedlich genutzten Räume vergleichbar sind.
Die beiden Geschosse sind gleich groß.
Aufteilung:
- Erdgeschoss: 50 %
- Obergeschoss: 50 %.
► Bedeutung der Kostenverteilung
Obwohl 80 % der Herstellungskosten auf das Erdgeschoss und 20 % auf das Obergeschoss entfallen,
wird die gemeinsame Vorsteuer im vorliegenden Fall nach der Fläche aufgeteilt.
Entscheidend ist der sachgerechte wirtschaftliche Zuordnungsmaßstab,
nicht automatisch die interne Kostenverteilung.
⇨ 9. Vorsteuerabzug im Jahr 2025
Gesamte Vorsteuer:
76.000 €.
Vorsteuerunschädliche beabsichtigte Verwendung:
50 %.
Abziehbare Vorsteuer:
76.000 € × 50 %
= 38.000 €.
Nicht abziehbare Vorsteuer:
76.000 € × 50 %
= 38.000 €.
► Ergebnis
Die KG darf im Voranmeldungszeitraum Oktober 2025
38.000 € Vorsteuer
abziehen.
⇨ 10. Leerstand nach Fertigstellung
Entgegen der ursprünglichen Absicht findet die KG zunächst keine Mieter.
Der Anbau steht nach Fertigstellung leer.
► Grundsatz
Ein vorübergehender Leerstand ist noch keine tatsächliche Verwendung.
Solange keine tatsächliche Nutzung beginnt,
bleibt für den ursprünglichen Vorsteuerabzug zunächst die nachgewiesene Verwendungsabsicht maßgeblich.
Der Leerstand allein führt daher noch nicht zu einer Vorsteuerberichtigung.
⇨ 11. Tatsächliche erstmalige Verwendung ab Juli 2026
Am 01.07.2026 vermietet die KG den gesamten Anbau an eine Spedition.
Monatliche Miete:
5.000 € netto
zuzüglich
950 € Umsatzsteuer.
Die Spedition nutzt das Gebäude für Gütertransporte nach Ostasien.
⇨ 12. Umsatzsteuerliche Behandlung der Vermietung an die Spedition
► Sonstige Leistung
Die Vermietung ist eine sonstige Leistung nach § 3 Abs. 9 UStG.
► Teilleistungen
Die monatlichen Vermietungszeiträume stellen regelmäßig Teilleistungen dar.
Die jeweilige Leistung ist mit Ablauf des Monats ausgeführt.
► Leistungsort
Der Ort einer Grundstücksvermietung liegt am Belegenheitsort des Grundstücks.
Im Beispiel:
Düsseldorf.
► Grundsätzliche Steuerbefreiung
Die Vermietung ist grundsätzlich nach
§ 4 Nr. 12 Satz 1 Buchst. a UStG
steuerfrei.
⇨ 13. Option zur Steuerpflicht
► Unternehmerischer Mieter
Die Spedition ist Unternehmer und verwendet das Gebäude für ihr Unternehmen.
Die Voraussetzung des § 9 Abs. 1 UStG ist erfüllt.
► Keine Sperre nach § 9 Abs. 2 UStG
Die Spedition erbringt Beförderungsleistungen.
Soweit bestimmte grenzüberschreitende Beförderungsleistungen steuerfrei sind,
können sie unter den Voraussetzungen des § 15 Abs. 3 UStG dennoch zum Vorsteuerabzug berechtigen.
Die Spedition verwendet die Räume daher für Umsätze,
die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen.
Die Option ist zulässig.
► Ausübung der Option
Die KG behandelt die Vermietungsumsätze im Mietvertrag unter gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer als steuerpflichtig.
Dadurch verzichtet sie wirksam auf die Steuerbefreiung.
► Ergebnis
Die Vermietung ist mit 19 % steuerpflichtig.
Monatliche Bemessungsgrundlage:
5.000 €.
Monatliche Umsatzsteuer:
950 €.
Steuerschuldner:
KG nach § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG.
⇨ 14. Berichtigungsobjekt nach § 15a UStG
Der Anbau ist ein Wirtschaftsgut im Sinne des § 15a Abs. 1 UStG.
Bei Grundstücken und Gebäuden beträgt der Berichtigungszeitraum:
10 Jahre.
Der Berichtigungszeitraum beginnt mit der tatsächlichen erstmaligen Verwendung.
Im Beispiel:
01.07.2026.
⇨ 15. Änderung der Verhältnisse
► Ursprünglicher Vorsteuerabzug
Aufgrund der Verwendungsabsicht war die KG zunächst nur zu
50 %
zum Vorsteuerabzug berechtigt.
Abgezogene Vorsteuer:
38.000 €.
► Tatsächliche erstmalige Verwendung
Ab dem 01.07.2026 wird das gesamte Gebäude steuerpflichtig vermietet.
Vorsteuerunschädliche tatsächliche Verwendung:
100 %.
► Änderung
Ursprüngliche Beurteilung:
50 % vorsteuerunschädlich.
Tatsächliche erstmalige Verwendung:
100 % vorsteuerunschädlich.
Änderung zugunsten der KG:
50 Prozentpunkte.
Damit ist eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG vorzunehmen.
⇨ 16. Berechnung der Vorsteuerberichtigung 2026
Gesamte Vorsteuer:
76.000 €.
Berichtigungszeitraum:
10 Jahre.
Tatsächliche Verwendung im Jahr 2026:
6 Monate von Juli bis Dezember.
Änderung der Verhältnisse:
50 %.
Berechnung:
76.000 €
÷ 10 Jahre
× 6/12
× 50 %
= 1.900 €.
► Ergebnis
Die KG erhält für das Kalenderjahr 2026 eine Vorsteuerberichtigung zu ihren Gunsten in Höhe von
1.900 €.
⇨ 17. Zeitpunkt der Berichtigung
Der Berichtigungsbetrag für 2026 überschreitet 6.000 € nicht.
Nach § 44 Abs. 3 UStDV wird die Berichtigung deshalb nicht laufend in einer Voranmeldung vorgenommen,
sondern erst im Rahmen der Umsatzsteuer-Jahresfestsetzung 2026.
Berichtigungsbetrag:
1.900 €.
⇨ 18. Bagatellgrenzen nach § 44 UStDV
► Vorsteuerbetrag des Berichtigungsobjekts
Die auf das Gebäude entfallende Vorsteuer beträgt
76.000 €.
Damit ist die maßgebliche Mindestgrenze deutlich überschritten.
► Änderung der Verhältnisse
Die Änderung beträgt im anteiligen Kalenderjahr
50 % × 6/12
= 25 Prozentpunkte.
Die Änderung ist damit nicht geringfügig.
Eine Berichtigung wird nicht durch die Bagatellregelungen ausgeschlossen.
⇨ Prüfungsschema: Vorsteuerabzug und spätere Berichtigung
► Phase 1: Ursprünglicher Vorsteuerabzug
1. Liegt eine Leistung eines anderen Unternehmers vor?
2. Wird die Leistung für das Unternehmen bezogen?
3. Liegt eine ordnungsgemäße Rechnung vor?
4. Wie soll das Gebäude verwendet werden?
5. Ist die Verwendungsabsicht objektiv nachgewiesen?
6. Steuerpflichtige oder steuerfreie Ausgangsumsätze?
7. Kann nach § 9 UStG optiert werden?
8. Greift die Einschränkung des § 9 Abs. 2 UStG?
9. Gemischte Verwendung?
10. Vorsteuer nach § 15 Abs. 4 UStG aufteilen.
► Phase 2: Tatsächliche Verwendung
1. Wann beginnt die tatsächliche erstmalige Verwendung?
2. Entspricht sie der ursprünglichen Verwendungsabsicht?
3. Liegt ein Berichtigungsobjekt nach § 15a UStG vor?
4. Wie lang ist der Berichtigungszeitraum?
5. Wie viele Monate wurde das Wirtschaftsgut im Kalenderjahr verwendet?
6. Um wie viele Prozentpunkte haben sich die Verhältnisse geändert?
7. Berichtigungsbetrag berechnen.
8. Bagatellgrenzen nach § 44 UStDV prüfen.
9. Voranmeldung oder Jahreserklärung?
⇨ Typische Klausurfallen
► Fehler 1: Erst auf den abgeschlossenen Mietvertrag abstellen
Der ursprüngliche Vorsteuerabzug richtet sich bei noch nicht erfolgter Verwendung nach der nachgewiesenen Absicht im Zeitpunkt des Leistungsbezugs.
► Fehler 2: Jede Vermietung an einen Unternehmer als optionsfähig behandeln
Die Option nach § 9 Abs. 1 UStG genügt nicht.
Zusätzlich muss bei Grundstücksvermietungen § 9 Abs. 2 UStG erfüllt sein.
Der Mieter muss die Räume grundsätzlich ausschließlich für Umsätze verwenden,
die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen.
► Fehler 3: Kosmetische und medizinische Nutzung nicht unterscheiden
Heilbehandlungen können steuerfrei sein.
Kosmetische Leistungen ohne therapeutischen Zweck sind grundsätzlich steuerpflichtig.
Die gemischte Nutzung kann die Option nach § 9 Abs. 2 UStG ausschließen.
► Fehler 4: Kurzfristige Vermietung als steuerfrei behandeln
Die kurzfristige Beherbergung von Fremden ist von der Grundstückssteuerbefreiung ausgenommen.
Sie ist grundsätzlich steuerpflichtig.
► Fehler 5: Herstellungskostenverteilung automatisch als Vorsteuerschlüssel verwenden
Die Aufteilung richtet sich nach der wirtschaftlichen Zuordnung.
Bei gleich großen und vergleichbaren Geschossen kann der Flächenschlüssel sachgerecht sein,
auch wenn die Herstellungskosten unterschiedlich verteilt sind.
► Fehler 6: Leerstand als erstmalige Verwendung behandeln
Ein bloßer Leerstand ist grundsätzlich noch keine tatsächliche Verwendung.
► Fehler 7: Berichtigungszeitraum ab Fertigstellung beginnen lassen
Der Berichtigungszeitraum beginnt grundsätzlich mit der tatsächlichen erstmaligen Verwendung.
► Fehler 8: Vollständige Jahreskorrektur berechnen
Beginnt die Verwendung erst im Laufe des Jahres,
ist der Jahresbetrag zeitanteilig nach Monaten zu berechnen.
► Fehler 9: Berichtigung sofort in der Voranmeldung erfassen
Beträgt die Jahresberichtigung höchstens 6.000 €,
erfolgt sie nach § 44 Abs. 3 UStDV grundsätzlich erst in der Jahressteuerfestsetzung.
⇨ Merksätze
- Vor der tatsächlichen Nutzung entscheidet die objektiv nachgewiesene Verwendungsabsicht.
- Steuerfreie Vermietung schließt den Vorsteuerabzug grundsätzlich aus.
- Eine Option zur Steuerpflicht setzt bei Grundstücken auch § 9 Abs. 2 UStG voraus.
- Kurzfristige Beherbergung ist grundsätzlich steuerpflichtig.
- Gemischte Gebäudenutzung führt zur Vorsteueraufteilung nach § 15 Abs. 4 UStG.
- Bei Gebäuden ist häufig der Flächenschlüssel sachgerecht.
- Ein leerstehendes Gebäude ist noch nicht tatsächlich verwendet.
- Der Berichtigungszeitraum eines Gebäudes beträgt zehn Jahre.
- Der Zeitraum beginnt mit der tatsächlichen erstmaligen Verwendung.
- Eine verbesserte vorsteuerunschädliche Nutzung führt zu einer Berichtigung zugunsten des Unternehmers.
- Bei unterjähriger Nutzung ist monatsgenau zu rechnen.
- Berichtigungen bis 6.000 € werden grundsätzlich in der Jahressteuerfestsetzung vorgenommen.