Ertragsteuerliche Organschaft: Tatsächliche Durchführung des Gewinnabführungsvertrags

Die ertragsteuerliche Organschaft im Lichte der jüngsten Rechtsprechung des BFH

Tatsächliche Durchführung des Gewinnabführungsvertrags

Die wesentlichen Regelungen der ertragsteuerlichen Organschaft finden sich in §§ 14 ff. KStG. § 14 KStG regelt die Organschaft für SE, AG und KGaA; § 17 KStG erstreckt die Regelungen auf andere Kapitalgesellschaften, insbesondere GmbH und UG (haftungsbeschränkt), wenn diese sich wirksam verpflichten, ihren ganzen Gewinn an ein anderes Unternehmen abzuführen.

Über § 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG gelten die Voraussetzungen der §§ 14 und 17 KStG auch für die Gewerbesteuer, sodass von einer ertragsteuerlichen Organschaft gesprochen werden kann.

I. Voraussetzungen der Organschaft

Voraussetzung ist insbesondere:

• eine geeignete Organgesellschaft,
• ein geeigneter Organträger,
• finanzielle Eingliederung,
• ein wirksamer Gewinnabführungsvertrag,
• eine Mindestlaufzeit von fünf Jahren,
• tatsächliche Durchführung des Gewinnabführungsvertrags.

Sind die Voraussetzungen erfüllt, wird das Einkommen der Organgesellschaft dem Organträger zugerechnet.

II. Finanzielle Eingliederung

Die ertragsteuerliche Organschaft verlangt nach § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG ausschließlich die finanzielle Eingliederung.

Der Organträger muss vom Beginn des Wirtschaftsjahres der Organgesellschaft an ununterbrochen über die Mehrheit der Stimmrechte verfügen.

Eine mittelbare Beteiligung ist möglich. Unmittelbare und mittelbare Beteiligungen können zusammengerechnet werden, wenn die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt sind.

Bei einer Personengesellschaft als Organträger müssen die stimmrechtsvermittelnden Anteile im Gesamthandsvermögen der Personengesellschaft gehalten werden.

Abgrenzung zur Umsatzsteuer:

Die umsatzsteuerliche Organschaft nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG verlangt finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Eingliederung. Die ertragsteuerliche Organschaft kennt diese Dreiteilung nicht.

III. Organträger

Organträger kann nach § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KStG insbesondere sein:

• eine natürliche Person,
• eine nicht persönlich steuerbefreite Körperschaft,
• eine Personenvereinigung,
• eine Vermögensmasse,
• unter bestimmten Voraussetzungen auch eine Personengesellschaft.

Bei einer Personengesellschaft als Organträger ist erforderlich, dass sie eine eigene gewerbliche Tätigkeit i. S. d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ausübt.

Nach der Verwaltungsauffassung genügt eine lediglich geringfügige gewerbliche Tätigkeit nicht. Maßgeblich ist die im Beitrag wiedergegebene Bagatellgrenze von 3 % der Gesamtnettoumsätze und mehr als 24.500 €.

Eine Holdingpersonengesellschaft kann Organträger sein, wenn sie als geschäftsleitende Holding eine eigene gewerbliche Tätigkeit entfaltet.

Nicht ausreichend ist nach der Verwaltungsauffassung eine bloße gewerbliche Infektion nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG.

Eine Besitzpersonengesellschaft im Rahmen einer Betriebsaufspaltung kann dagegen eine ausreichende gewerbliche Tätigkeit ausüben.

Die gewerbliche Tätigkeit des Organträgers muss nicht bereits zu Beginn des Wirtschaftsjahres der Organgesellschaft bestehen. Nach der im Beitrag dargestellten Rechtsprechung reicht es aus, wenn sie am Ende des Wirtschaftsjahres vorliegt.

IV. Wirksamkeit des Gewinnabführungsvertrags

Das Einkommen der Organgesellschaft wird dem Organträger erstmals für das Kalenderjahr zugerechnet, in dem das Wirtschaftsjahr endet, in dem der Gewinnabführungsvertrag wirksam wird.

Bei einer nicht eingegliederten AG oder KGaA wird der Gewinnabführungsvertrag erst mit Eintragung in das Handelsregister wirksam.

Die zivilrechtliche Wirksamkeit ist damit für den Beginn der Organschaft entscheidend.

V. Mindestdauer des Gewinnabführungsvertrags

Der Gewinnabführungsvertrag muss mindestens fünf Jahre abgeschlossen und während seiner gesamten Geltungsdauer tatsächlich durchgeführt werden.

Eine vorzeitige Beendigung ist grundsätzlich nur bei wichtigem Grund unschädlich.

Als wichtige Gründe kommen nach dem Beitrag insbesondere in Betracht:

• Veräußerung oder Einbringung der Organbeteiligung,
• Verschmelzung,
• Spaltung,
• Liquidation von Organträger oder Organgesellschaft.

Entscheidend für die Mindestlaufzeit ist die zivilrechtliche Wirksamkeit des Vertrags.

Wird der Vertrag zwar auf fünf Jahre abgeschlossen, aber erst später in das Handelsregister eingetragen, kann die Mindestlaufzeit verfehlt werden.

Eine Vertragsklausel, wonach die Laufzeit erst mit dem Wirtschaftsjahr beginnt, in dem die Eintragung erfolgt, wird von der Finanzverwaltung nach dem Beitrag nicht beanstandet.

VI. Tatsächliche Durchführung des Gewinnabführungsvertrags

Die tatsächliche Durchführung ist einer der praxisrelevantesten Streitpunkte.

Nach der jüngeren BFH-Rechtsprechung umfasst sie zwei Ebenen:

1. Die aus dem Gewinnabführungsvertrag entstehenden Forderungen und Verbindlichkeiten müssen in den endgültigen Jahresabschlüssen zutreffend gebucht und bilanziert werden.

2. Diese Ansprüche müssen anschließend tatsächlich erfüllt werden – durch Zahlung, Verrechnung oder ein zulässiges Erfüllungssurrogat.

1. Buchung der Ansprüche

Die tatsächliche Durchführung liegt nicht bereits dann vor, wenn irgendwann gezahlt oder verrechnet wird.

Bereits vor der Erfüllung muss aus den Jahresabschlüssen erkennbar sein, dass Organträger und Organgesellschaft ihre Pflichten aus dem Gewinnabführungsvertrag umsetzen.

Die Gewinnabführungsverpflichtung bzw. der Verlustausgleichsanspruch muss daher im endgültigen Jahresabschluss gebucht werden.

Ein bloß vorläufiger Jahresabschluss genügt nicht, wenn der endgültige Jahresabschluss zu einem anderen Ergebnis kommt.

Fehlt die erforderliche Buchung während der Mindestlaufzeit, kann dies zur rückwirkenden Nichtanerkennung der gesamten Organschaft führen.

2. Keine Heilung bei vollständigem Unterlassen der Buchung

§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 4 KStG ermöglicht nach dem Beitrag keine Heilung, wenn die Forderung oder Verbindlichkeit aus dem Gewinnabführungsvertrag überhaupt nicht ausgewiesen wurde.

Die Heilungsnorm betrifft lediglich fehlerhafte Bilanzansätze mit Auswirkung auf die Höhe des abzuführenden Gewinns oder auszugleichenden Verlusts.

Ob geringfügige Unregelmäßigkeiten aus Verhältnismäßigkeitsgründen unschädlich sein können, hat der BFH offen gelassen.

3. BFH I R 37/22: Einzelausweis nicht erforderlich

Im Urteil vom 5.11.2025 – I R 37/22 – hat der BFH entschieden, dass ein Einzelausweis der einzelnen Gewinnabführungsverpflichtungen nicht zwingend erforderlich ist.

Es genügt grundsätzlich, wenn die Verpflichtungen kumuliert auf einem Verbindlichkeitskonto erfasst werden und sich aus den Kontennachweisen objektiv nachvollziehen lässt, dass die Verbindlichkeiten gegenüber dem Organträger gebucht und bilanziert wurden.

VII. Erfüllung der Ansprüche

Der bloße Ausweis im Jahresabschluss genügt nicht.

Die nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ermittelten Gewinne müssen tatsächlich abgeführt und Verluste ausgeglichen werden.

Dies kann erfolgen durch:

• Zahlung,
• Aufrechnung,
• wirksame Verrechnung,
• sonstige zivilrechtlich zulässige Erfüllungssurrogate.

VIII. Rechtzeitige Erfüllung: Zwölfmonatsfrist

Mit BFH I R 37/22 wurde die Frage konkretisiert, wie schnell Ansprüche aus dem Gewinnabführungsvertrag erfüllt werden müssen.

Der BFH verlangt eine zeitnahe Erfüllung.

Nach der Entscheidung ist ein Zeitraum von regelmäßig zwölf Monaten nach Feststellung des Jahresabschlusses bzw. nach Fälligkeit der Ansprüche ausreichend und angemessen.

Begründet wird dies insbesondere mit:

• dem Wortlaut des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 KStG, wonach der Vertrag während seiner gesamten Geltungsdauer durchgeführt werden muss,
• der Wertung des § 355 Abs. 2 HGB zum jährlichen Rechnungsabschluss eines Kontokorrents.

Eine Erfüllung erst bei Beendigung der Organschaft oder lange danach reicht dagegen nicht aus.

Enthält der Gewinnabführungsvertrag selbst eine kürzere Erfüllungsfrist, sollte diese strikt eingehalten werden.

IX. Verrechnungskonto und Kontokorrent

Eine Buchung auf einem echten Kontokorrentkonto kann eine Erfüllung bewirken.

Voraussetzung ist jedoch, dass tatsächlich eine Kontokorrentabrede i. S. d. § 355 HGB besteht und ein Rechnungsabschluss erfolgt.

Ein bloßes kumulierendes Buchen von Gewinnabführungs- und Verlustausgleichsansprüchen auf einem Konto reicht nicht aus.

Erst durch den Rechnungsabschluss können die Einzelansprüche erlöschen und durch einen Saldoanspruch ersetzt werden.

Im Fall BFH I R 37/22 fehlte es an einem solchen ordnungsgemäßen Rechnungsabschluss. Die spätere Aufrechnung lag zudem deutlich außerhalb des Zwölfmonatszeitraums.

Folge:

Die tatsächliche Durchführung des Gewinnabführungsvertrags wurde verneint und die ertragsteuerliche Organschaft für die Streitjahre nicht anerkannt.

X. Noch offene Fragen

Weiterhin ungeklärt ist insbesondere:

• ob geringfügige Unregelmäßigkeiten aus Verhältnismäßigkeitsgründen unschädlich sein können,
• unter welchen Voraussetzungen Verzögerungen bei der Fälligkeit aus besonderen Umständen unschädlich bleiben.

Fazit

Für die tatsächliche Durchführung eines Gewinnabführungsvertrags sind insbesondere folgende Punkte entscheidend:

• richtige Buchung der Gewinnabführungs- und Verlustausgleichsansprüche im endgültigen Jahresabschluss,
• tatsächliche Erfüllung durch Zahlung oder wirksame Verrechnung,
• grundsätzlich Erfüllung spätestens innerhalb von zwölf Monaten nach Feststellung des Jahresabschlusses bzw. Fälligkeit,
• Einhaltung kürzerer vertraglicher Fristen,
• bei Verrechnungskonten echte Kontokorrentabrede und ordnungsgemäßer Rechnungsabschluss.

Die tatsächliche Durchführung ist damit kein bloß formaler Annex des Gewinnabführungsvertrags, sondern eine eigenständige und fortlaufend zu prüfende Voraussetzung der ertragsteuerlichen Organschaft.