§ 4 EStG: Gewinnbegriff, EÜR und Betriebsausgaben

§ 4 EStG gehört zu den zentralen Vorschriften der steuerlichen Gewinnermittlung. Die Norm definiert den Gewinn beim Betriebsvermögensvergleich, erlaubt unter bestimmten Voraussetzungen die Einnahmenüberschussrechnung und enthält den allgemeinen Betriebsausgabenbegriff sowie zahlreiche Abzugsbeschränkungen.

1. Gewinn beim Betriebsvermögensvergleich (§ 4 Abs. 1 EStG) Der Gewinn ist der Unterschied zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres. Dieser Unterschied wird um Entnahmen erhöht und um Einlagen vermindert.

Formel: Gewinn = Betriebsvermögen Schlussjahr – Betriebsvermögen Vorjahr + Entnahmen – Einlagen

Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter, Nutzungen und Leistungen, die dem Betrieb für private oder sonstige betriebsfremde Zwecke entzogen werden. Einlagen sind Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb zugeführt werden. Auch die Verlagerung von Wirtschaftsgütern über die Grenze kann einer Entnahme oder Einlage gleichgestellt werden, wenn dadurch das deutsche Besteuerungsrecht ausgeschlossen, beschränkt oder neu begründet wird.

Bei der Gewinnermittlung sind insbesondere die Vorschriften über Betriebsausgaben, Bewertung und Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu beachten.

2. Bilanzberichtigung und Bilanzänderung (§ 4 Abs. 2 EStG) Eine fehlerhafte Bilanz darf grundsätzlich auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt berichtigt werden, solange die zugrunde liegende Steuerfestsetzung noch geändert werden kann.

Eine darüber hinausgehende Bilanzänderung ist nur zulässig, wenn sie in engem zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Bilanzberichtigung steht. Außerdem darf sie höchstens die Gewinnauswirkung der Berichtigung ausgleichen.

Merksatz: Bilanzberichtigung beseitigt einen Fehler. Bilanzänderung ersetzt einen zulässigen Bilanzansatz durch einen anderen zulässigen Ansatz und ist deutlich enger begrenzt.

3. Einnahmenüberschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) Steuerpflichtige können ihren Gewinn als Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ermitteln, wenn sie

• gesetzlich nicht zur Buchführung und zum regelmäßigen Abschluss verpflichtet sind und
• auch tatsächlich keine Bücher führen und keine Abschlüsse erstellen.

Durchlaufende Posten bleiben außer Ansatz, wenn Beträge im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt oder verausgabt werden.

Für geringwertige Wirtschaftsgüter, Sammelposten und Abschreibungen gelten weiterhin die besonderen gesetzlichen Vorschriften. Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten bestimmter nicht abnutzbarer Wirtschaftsgüter werden bei der EÜR nicht sofort abgezogen. Dazu gehören insbesondere Grund und Boden, Beteiligungen, Wertpapiere und vergleichbare Rechte. Die Kosten werden grundsätzlich erst bei Zufluss des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme berücksichtigt.

Diese Wirtschaftsgüter sind in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.

4. Allgemeiner Betriebsausgabenbegriff (§ 4 Abs. 4 EStG) Betriebsausgaben sind Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

Entscheidend ist ein objektiver wirtschaftlicher Zusammenhang mit dem Betrieb. Eine private Mitveranlassung kann zu Aufteilungsfragen oder zu einem vollständigen beziehungsweise teilweisen Abzugsverbot führen.

5. Nicht abziehbare Schuldzinsen bei Überentnahmen (§ 4 Abs. 4a EStG) Schuldzinsen können teilweise nicht abziehbar sein, wenn Überentnahmen vorliegen.

Eine Überentnahme entsteht, soweit die Entnahmen die Summe aus Gewinn und Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.

Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der maßgeblichen Überentnahmen berechnet. Der Hinzurechnungsbetrag ist jedoch auf die im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen abzüglich 2.050 Euro begrenzt.

Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleiben von dieser Abzugsbeschränkung unberührt.

Die Regelung gilt sinngemäß auch bei der EÜR. Entnahmen und Einlagen müssen hierfür gesondert aufgezeichnet werden.

6. Wichtige Abzugsverbote (§ 4 Abs. 5 EStG) Bestimmte betrieblich veranlasste Aufwendungen dürfen den Gewinn dennoch nicht oder nur teilweise mindern.

Geschenke: Geschenke an Personen, die keine Arbeitnehmer sind, sind nur abziehbar, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 50 Euro nicht übersteigen.

Bewirtung: Bei geschäftlich veranlasster Bewirtung sind grundsätzlich 70 Prozent der angemessenen und nachgewiesenen Aufwendungen abziehbar. Ort, Tag, Teilnehmer, Anlass und Höhe müssen dokumentiert werden. Bei einer Gaststättenbewirtung sind Anlass und Teilnehmer anzugeben; die Rechnung ist beizufügen.

Gästehäuser und Repräsentationsaufwendungen: Aufwendungen für bestimmte außerhalb des Betriebsorts gelegene Gästehäuser sowie für Jagd, Fischerei, Segel- oder Motorjachten und ähnliche Repräsentationszwecke sind grundsätzlich nicht abziehbar.

Verpflegungsmehraufwendungen: Eigene Verpflegungsmehraufwendungen sind nur innerhalb der gesetzlichen Reisekostenpauschalen abziehbar.

Wege zwischen Wohnung und Betriebsstätte: Der Abzug wird grundsätzlich durch die entsprechende Anwendung der Entfernungspauschale begrenzt. Für betriebliche Fahrzeuge gelten besondere Korrekturregeln, insbesondere bei Anwendung der Listenpreismethode.

Doppelte Haushaltsführung und Übernachtung: Abziehbar sind nur die gesetzlich vorgesehenen Höchstbeträge und Grenzen.

Häusliches Arbeitszimmer: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer und dessen Ausstattung sind grundsätzlich nicht abziehbar. Eine Ausnahme besteht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit bildet. Statt der tatsächlichen Kosten kann dann eine Jahrespauschale von 1.260 Euro abgezogen werden. Für jeden vollen Monat ohne erfüllte Voraussetzungen reduziert sich die Pauschale um ein Zwölftel.

Tagespauschale: Für Tage, an denen die Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb gelegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, können 6 Euro pro Tag, höchstens 1.260 Euro pro Jahr, abgezogen werden. Steht dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, kann die Tagespauschale unter erweiterten Voraussetzungen beansprucht werden. Eine doppelte Berücksichtigung neben bestimmten Unterkunftskosten oder dem Arbeitszimmerabzug ist ausgeschlossen.

Unangemessene Aufwendungen: Aufwendungen mit Berührung zur privaten Lebensführung sind nicht abziehbar, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung unangemessen sind.

Geldbußen und ähnliche Sanktionen: Geldbußen, Ordnungsgelder, Verwarnungsgelder sowie damit zusammenhängende Aufwendungen sind grundsätzlich nicht abziehbar. Auch Zinsen auf hinterzogene Steuern und bestimmte Zuschläge nach der Abgabenordnung unterliegen einem Abzugsverbot.

Bestechungs- und Korruptionsaufwendungen: Vorteilszuwendungen und damit zusammenhängende Aufwendungen sind nicht abziehbar, wenn die Zuwendung eine rechtswidrige Handlung darstellt, die straf- oder bußgeldbewehrt ist.

7. Gewerbesteuer (§ 4 Abs. 5b EStG) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben. Sie dürfen den einkommensteuerlichen Gewinn daher nicht mindern.

8. Besondere Aufzeichnungspflichten (§ 4 Abs. 7 EStG) Bestimmte Aufwendungen müssen einzeln und getrennt von den übrigen Betriebsausgaben aufgezeichnet werden. Dies betrifft insbesondere Geschenke, Bewirtung, Gästehäuser, Repräsentationsaufwendungen, häusliche Arbeitszimmer und unangemessene Aufwendungen.

Selbst wenn die Aufwendungen materiell abziehbar wären, kann der Betriebsausgabenabzug an einer fehlenden besonderen Aufzeichnung scheitern.

9. Erhaltungsaufwand bei besonderen Gebäuden (§ 4 Abs. 8 EStG) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten, städtebaulichen Entwicklungsbereichen und bei Baudenkmalen gelten die besonderen Verteilungsregelungen der §§ 11a und 11b EStG entsprechend.

10. Berufsausbildung und Studium (§ 4 Abs. 9 EStG) Aufwendungen für eine Berufsausbildung oder ein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn zuvor bereits eine Erstausbildung oder ein Erststudium abgeschlossen wurde. Die ergänzenden Voraussetzungen des § 9 Abs. 6 EStG sind zu beachten.

Praxisschema: 1. Gewinnermittlungsart feststellen: Betriebsvermögensvergleich oder EÜR. 2. Betriebliche Veranlassung der Aufwendung prüfen. 3. Spezielles Abzugsverbot oder eine Abzugsbegrenzung kontrollieren. 4. Nachweis- und Aufzeichnungspflichten erfüllen. 5. Bei Schuldzinsen Über- und Unterentnahmen fortentwickeln. 6. Bei Arbeitszimmer und Homeoffice Überschneidungen vermeiden.

Merksatz: Betrieblich veranlasst bedeutet nicht automatisch vollständig abziehbar. § 4 EStG verbindet den allgemeinen Betriebsausgabenbegriff mit zahlreichen besonderen Grenzen, Nachweisen und Aufzeichnungspflichten.