Forderungen: Handelsrechtliche Abschreibung vs. steuerliche Teilwertabschreibung
Abgrenzung zwischen zwingender handelsrechtlicher Abschreibung nach § 253 Abs. 4 HGB und steuerlicher Teilwertabschreibung nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG bei Forderungen.
Unterschiede zwischen handelsrechtlicher Abschreibung und steuerlicher Teilwertabschreibung auf Forderungen
1. Handelsrechtliche Abschreibung
Nach § 253 Abs. 4 HGB ist auf Forderungen des Umlaufvermögens zum Bilanzstichtag zwingend auf den niedrigeren beizulegenden Wert abzuschreiben, wenn eine Wertminderung vorliegt.
Es gilt das Niederstwertprinzip.
Die Abschreibung ist bei jeder erkennbaren Wertminderung verpflichtend vorzunehmen, unabhängig davon, ob diese dauerhaft oder nur vorübergehend ist.
Maßgeblich ist die objektive Werthaltigkeit der Forderung am Bilanzstichtag. Spätere wertaufhellende Erkenntnisse, die bis zur Abschlussaufstellung bekannt werden und Verhältnisse am Bilanzstichtag betreffen, sind zu berücksichtigen.
Die handelsrechtliche Abschreibung ist damit zwingend, sobald eine Wertminderung feststellbar ist.
2. Steuerliche Teilwertabschreibung
Steuerlich ist nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG eine Abschreibung auf den niedrigeren Teilwert nur zulässig, wenn eine voraussichtlich dauernde Wertminderung vorliegt.
Die steuerliche Teilwertabschreibung ist ein Wahlrecht.
Sie ist daher nicht zwingend vorzunehmen, sondern kann vom Steuerpflichtigen ausgeübt oder unterlassen werden.
Bei lediglich vorübergehender Wertminderung ist eine steuerliche Teilwertabschreibung ausgeschlossen.
Die Ausübung des steuerlichen Wahlrechts ist an die Dokumentationspflichten des § 5 Abs. 1 Satz 2 und 3 EStG gebunden.
3. Maßgeblichkeit und Abweichungen
Nach § 5 Abs. 1 EStG gilt grundsätzlich die Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz.
Steuerliche Wahlrechte können jedoch abweichend von der Handelsbilanz ausgeübt werden.
Daraus folgt:
- Eine steuerliche Teilwertabschreibung kann unterbleiben, obwohl handelsrechtlich zwingend abgeschrieben wurde.
- Eine steuerliche Teilwertabschreibung kann auch unabhängig von der handelsrechtlichen Abschreibung ausgeübt werden, sofern die steuerlichen Voraussetzungen erfüllt sind.
- Entscheidend ist steuerlich insbesondere das Vorliegen einer voraussichtlich dauernden Wertminderung.
Die Maßgeblichkeit führt daher nicht zu einer automatischen Übernahme jeder handelsrechtlichen Forderungsabschreibung in die Steuerbilanz.
4. Meinungsstand in Literatur und Verwaltung
Die herrschende Meinung in Literatur und Finanzverwaltung behandelt die steuerliche Teilwertabschreibung als eigenständiges steuerliches Wahlrecht.
Nach dem im Beitrag genannten BMF-Schreiben vom 12.03.2010, BStBl. I 2010 S. 239, Rn. 15, ist die Ausübung des steuerlichen Wahlrechts nicht zwingend an die handelsrechtliche Abschreibung gebunden.
Zwischenzeitlich wurde von der Bundesregierung die Auffassung vertreten, dass bei einer handelsrechtlichen Abschreibung auch steuerlich zwingend eine Teilwertabschreibung vorzunehmen sei.
Diese Auffassung ist nach dem bereitgestellten Beitrag jedoch nicht Gesetzeslage.
5. Rechtsprechung
Die Rechtsprechung bestätigt nach dem bereitgestellten Beitrag insbesondere zwei Grundsätze:
- Eine steuerliche Teilwertabschreibung setzt eine voraussichtlich dauernde Wertminderung voraus.
- Die steuerliche Teilwertabschreibung muss nicht zwingend der handelsrechtlichen Abschreibung folgen.
6. Gegenüberstellung
| Handelsrecht | Steuerrecht |
|---|---|
| § 253 Abs. 4 HGB | § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG |
| Forderungen des Umlaufvermögens | Forderungen als Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens |
| Abschreibung bei jeder Wertminderung | Teilwertabschreibung nur bei voraussichtlich dauernder Wertminderung |
| Abschreibung zwingend | Wahlrecht |
| Dauerhaftigkeit nicht erforderlich | Dauerhaftigkeit erforderlich |
| Niederstwertprinzip | Teilwertprinzip |
| Wertaufhellende Erkenntnisse bis zur Abschlussaufstellung berücksichtigen | Steuerliche Voraussetzungen eigenständig prüfen |
| Keine Wahlmöglichkeit bei feststehender Wertminderung | Ausübung oder Nichtausübung des Wahlrechts möglich |
7. Merksatz
Handelsrechtlich gilt bei Forderungen des Umlaufvermögens:
Wertminderung erkannt → Abschreibung zwingend.
Steuerrechtlich gilt:
Teilwert niedriger + Wertminderung voraussichtlich dauerhaft → Teilwertabschreibung möglich, aber nicht zwingend.
8. Zusammenfassung
- Handelsrecht: zwingende Abschreibung auf den niedrigeren beizulegenden Wert bei jeder Wertminderung.
- Steuerrecht: Wahlrecht zur Teilwertabschreibung nur bei voraussichtlich dauernder Wertminderung.
- Die handelsrechtliche Abschreibung zwingt nicht automatisch zur steuerlichen Teilwertabschreibung.
- Steuerliche Wahlrechte können im Rahmen des § 5 Abs. 1 EStG eigenständig ausgeübt werden.
- Bei abweichender steuerlicher Behandlung sind die gesetzlichen Dokumentationsanforderungen zu beachten.
Quellen des bereitgestellten Beitrags:
[1] Schubert/Adrian in Beck Bil-Komm., HGB § 274 Rn. 145–150. [2] § 5 EStG. [3] BVerfG vom 08.11.2023 – 2 BvR 1079/20, BeckRS 2023, 36206. [4] BFH vom 15.05.2018 – I B 114/17, BeckRS 2018, 18609.