Umsatzsteuer – Unternehmensumfang, Vermittlung und Kommissionsgeschäfte

1. Unternehmenseinheit

Ein Unternehmer hat umsatzsteuerlich nur ein Unternehmen. Mehrere Betriebe oder Unternehmensteile eines Einzelunternehmers werden zu einer Unternehmenseinheit zusammengefasst (§ 2 Abs. 1 UStG).

Folgen: • Umsätze aller Betriebe werden gemeinsam betrachtet. • Warenbewegungen und Tätigkeiten zwischen eigenen Unternehmensteilen sind grundsätzlich nicht steuerbare Innenumsätze. • Für das einheitliche Unternehmen werden grundsätzlich eine Umsatzsteuer-Voranmeldung und eine Jahreserklärung abgegeben.

2. Grund-, Neben- und Hilfsgeschäfte

Grundgeschäfte bilden den eigentlichen Gegenstand der unternehmerischen Tätigkeit.

Hilfsgeschäfte gehören ebenfalls zum Unternehmensbereich, wenn sie durch die Haupttätigkeit veranlasst sind. Nachhaltigkeit ist hierfür nicht erforderlich. Typischer Fall: Verkauf eines zuvor betrieblich genutzten Pkw.

Nebengeschäfte sind weder Grund- noch Hilfsgeschäfte, stehen aber wirtschaftlich mit der Haupttätigkeit in Zusammenhang. Auch gelegentliche Tätigkeiten können deshalb dem Unternehmen zuzurechnen sein.

Merke: Für Neben- und Hilfsgeschäfte ist nicht entscheidend, dass sie regelmäßig ausgeführt werden.

3. Beginn und Ende der Unternehmereigenschaft

Die Unternehmereigenschaft beginnt bereits mit der Aufnahme einer auf Einnahmeerzielung gerichteten Tätigkeit. Vorbereitungshandlungen können genügen. Eine Gewerbeanmeldung ist nicht maßgeblich.

Auch ein erfolgloses Unternehmen kann umsatzsteuerlich Unternehmer sein, wenn die ernsthafte Absicht bestand, später entgeltliche Leistungen auszuführen.

Die unternehmerische Tätigkeit endet erst mit dem letzten Tätigwerden im Zusammenhang mit der Einnahmeerzielung. Eine bloße Betriebseinstellung oder Gewerbeabmeldung beendet die Unternehmereigenschaft daher nicht zwingend sofort.

4. Erbfolge

Der Vermögensübergang auf Erben kraft Gesamtrechtsnachfolge ist für sich genommen kein Leistungsaustausch. Die Unternehmereigenschaft des Erblassers geht nicht automatisch auf den Erben oder die Erbengemeinschaft über.

Führen die Erben das Unternehmen tatsächlich fort, können sie selbst Unternehmer werden. Veräußern sie einen zum Unternehmensvermögen des Erblassers gehörenden Gegenstand, können sie insoweit ebenfalls unternehmerisch tätig werden; die Veräußerung kann steuerbar und steuerpflichtig sein.

5. Auftreten nach außen

Für die umsatzsteuerliche Einordnung ist entscheidend, in wessen Namen und für wessen Rechnung gehandelt wird: • eigener Name + eigene Rechnung: Eigenhändler, • eigener Name + fremde Rechnung: Kommissionär, • fremder Name + fremde Rechnung: echter Vermittler/Vertreter, • fremder Name + eigene Rechnung: sogenannter unechter Agent.

Der Name betrifft das Außenverhältnis. Die Rechnung bzw. das wirtschaftliche Risiko betrifft das Innenverhältnis.

6. Vermittlungsgeschäft

Ein echter Vermittler handelt im fremden Namen und für fremde Rechnung. Umsatzsteuerlich liegen regelmäßig zwei Leistungen vor: • die vermittelte Lieferung oder sonstige Leistung des Geschäftsherrn an den Kunden und • die Vermittlungsleistung des Vermittlers an den Geschäftsherrn.

Die Vermittlungsleistung wird grundsätzlich im Zeitpunkt der Vermittlung ausgeführt. Bei Handelsvertretern kann der Provisionsanspruch handelsrechtlich erst mit Ausführung des vermittelten Geschäfts entstehen.

Im B2B-Bereich richtet sich der Leistungsort grundsätzlich nach § 3a Abs. 2 UStG nach dem Sitz des Leistungsempfängers; Sonderregeln, etwa für Grundstücksleistungen, gehen vor. Im B2C-Bereich gelten für Vermittlungsleistungen besondere Ortsregeln.

Die Vermittlung bestimmter steuerfreier Umsätze kann nach § 4 Nr. 5 UStG steuerfrei sein. Entscheidend ist, ob die vermittelte Leistung unter die dort genannten Befreiungstatbestände fällt.

7. Handelsvertreter-Ausgleich

Eine Ausgleichszahlung nach § 89b HGB ist umsatzsteuerlich nicht automatisch echter Schadensersatz. Soweit sie Gegenleistung für die vom Handelsvertreter geschaffenen oder erweiterten Kundenbeziehungen ist, stellt sie nachträgliches Entgelt für eine Leistung dar und ist bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen steuerbar und steuerpflichtig.

8. Verkaufskommission – § 3 Abs. 3 UStG

Bei der Verkaufskommission handelt der Kommissionär im eigenen Namen, aber für fremde Rechnung. Umsatzsteuerlich wird eine Lieferkette fingiert:

Kommittent → Kommissionär → Kunde

Der Kommissionär erbringt gegenüber dem Kunden eine Lieferung. Gleichzeitig gilt der Kommittent als Lieferer an den Kommissionär. Eine zusätzliche Vermittlungs- oder Geschäftsbesorgungsleistung des Kommissionärs wird umsatzsteuerlich nicht angesetzt.

Die Lieferung des Kommittenten an den Kommissionär wird grundsätzlich erst mit der Lieferung des Kommissionärs an den Dritten ausgeführt. Die Bemessungsgrundlage des Kommittenten ergibt sich wirtschaftlich aus dem vom Kommissionär erzielten Erlös abzüglich seiner Provision und anschließend abzüglich der enthaltenen Umsatzsteuer.

Praxisschema: Erzielter Preis des Kommissionärs ./. Provision = Gegenleistung brutto ./. enthaltene Umsatzsteuer = Bemessungsgrundlage des Kommittenten

9. Leistungskommission – § 3 Abs. 11 UStG

Bei sonstigen Leistungen gilt ein vergleichbares Prinzip. Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung eingeschaltet und handelt er im eigenen Namen, aber für fremde Rechnung, wird eine Leistungskette fingiert.

Der eingeschaltete Unternehmer gilt zugleich als Empfänger der ersten und als Erbringer der zweiten sonstigen Leistung. Beide Leistungen gelten grundsätzlich als inhaltsgleich und werden zeitgleich ausgeführt. Jede Stufe ist anschließend eigenständig nach den allgemeinen Regeln des UStG zu prüfen, insbesondere hinsichtlich Leistungsort, Steuerbarkeit und Steuerbefreiung.

Auch hier entsteht keine zusätzliche Vermittlungsleistung.

10. Prüfungsschema

1. Wer ist Unternehmer und was gehört zum einheitlichen Unternehmen? 2. Handelt es sich um Grund-, Neben- oder Hilfsgeschäft? 3. Liegt ein nicht steuerbarer Innenumsatz vor? 4. In wessen Namen wird gegenüber dem Kunden gehandelt? 5. Für wessen Rechnung bzw. wirtschaftliches Risiko wird gehandelt? 6. Echter Vermittler oder Kommissionär? 7. Bei Waren: § 3 Abs. 3 UStG prüfen. 8. Bei sonstigen Leistungen: § 3 Abs. 11 UStG prüfen. 9. Leistungsort, Steuerbarkeit und mögliche Steuerbefreiung für jede Leistungsbeziehung gesondert prüfen. 10. Bemessungsgrundlage und Rechnungsstellung korrekt bestimmen.

Merke: Fremder Name + fremde Rechnung = Vermittlung. Eigener Name + fremde Rechnung = Kommission. Bei der Kommission fingiert das UStG eine Leistungskette.