Umsatzsteuer – Innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft (§ 25b UStG)

1. Zweck der Vereinfachungsregelung

§ 25b UStG vereinfacht ein innergemeinschaftliches Reihengeschäft mit drei Unternehmern. Ohne Vereinfachung müsste sich der mittlere Unternehmer (Zwischenhändler) regelmäßig im Bestimmungsmitgliedstaat umsatzsteuerlich registrieren. Sind die Voraussetzungen erfüllt, wird die Steuerschuld für die Lieferung des Zwischenhändlers auf den letzten Abnehmer übertragen.

2. Grundstruktur

Drei Unternehmer schließen über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte ab. Der Gegenstand gelangt unmittelbar vom ersten Lieferer an den letzten Abnehmer und wird dabei von einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder versendet.

Beteiligte: • erster Lieferer, • Zwischenhändler, • letzter Abnehmer.

Die Warenbewegung erfolgt unmittelbar vom ersten Lieferer zum letzten Abnehmer, obwohl zivilrechtlich zwei Lieferungen vorliegen.

3. Zentrale Voraussetzungen des § 25b UStG

Für die Vereinfachung müssen insbesondere die gesetzlichen Voraussetzungen des § 25b erfüllt sein. Besonders wichtig sind: • Der Lieferung des Zwischenhändlers an den letzten Abnehmer geht ein innergemeinschaftlicher Erwerb des Zwischenhändlers im Bestimmungsmitgliedstaat voraus. • Der Zwischenhändler darf im Bestimmungsmitgliedstaat nicht ansässig sein. • Der Zwischenhändler verwendet gegenüber erstem Lieferer und letztem Abnehmer grundsätzlich dieselbe USt-IdNr.; sie darf nicht vom Abgangs- oder Bestimmungsmitgliedstaat erteilt worden sein. • Der letzte Abnehmer verwendet eine USt-IdNr. des Mitgliedstaats, in dem die Beförderung oder Versendung endet. • Die Rechnung des Zwischenhändlers erfüllt die besonderen Anforderungen für das Dreiecksgeschäft.

4. Rechtsfolge: Steuerschuld des letzten Abnehmers

Sind die Voraussetzungen erfüllt, schuldet der letzte Abnehmer die Umsatzsteuer auf die Lieferung des Zwischenhändlers. Die Übertragung der Steuerschuld ist zwingend und kein Wahlrecht.

Damit muss der Zwischenhändler für diese Lieferung im Bestimmungsmitgliedstaat grundsätzlich keine Umsatzsteuer abführen und soll dort von entsprechenden Registrierungspflichten entlastet werden.

5. Rechnung des Zwischenhändlers

Die ordnungsgemäße Rechnung ist materiell bedeutsam für die Vereinfachungsregelung. Der Zwischenhändler darf die Umsatzsteuer nicht offen ausweisen.

Die Rechnung muss insbesondere enthalten: • Hinweis auf das Vorliegen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäfts, • Hinweis auf die Steuerschuldnerschaft des letzten Abnehmers, • USt-IdNr. des Zwischenhändlers, • USt-IdNr. des letzten Abnehmers, • daneben die allgemeinen Rechnungsangaben.

Mögliche Formulierung: „Innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft nach § 25b UStG – Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers.“

Merke: Kein gesonderter Umsatzsteuerausweis.

6. Erster Lieferer

Der erste Lieferer führt im Abgangsmitgliedstaat regelmäßig die bewegte Lieferung an den Zwischenhändler aus. Bei Vorliegen der allgemeinen Voraussetzungen handelt es sich um eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung.

Der erste Lieferer muss regelmäßig nicht erkennen, ob sämtliche Voraussetzungen des späteren Dreiecksgeschäfts erfüllt sind. In seiner Zusammenfassenden Meldung erklärt er seine innergemeinschaftliche Lieferung an den Zwischenhändler unter dessen verwendeter USt-IdNr.

7. Zwischenhändler: innergemeinschaftlicher Erwerb

Der Zwischenhändler verwirklicht im Bestimmungsmitgliedstaat grundsätzlich einen innergemeinschaftlichen Erwerb. Dieser Erwerb gilt im Rahmen der Dreiecksgeschäftsregelung nach § 25b als besteuert, wenn die gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt sind.

Verwendet der Zwischenhändler eine USt-IdNr. eines anderen Mitgliedstaats, kann daneben nach § 3d UStG ein weiterer Erwerbstatbestand im Staat der verwendeten USt-IdNr. entstehen. Die gesetzlich vorgesehenen Nachweis- und Erklärungspflichten sind deshalb besonders wichtig.

8. Zwischenhändler: Lieferung an den letzten Abnehmer

Die Lieferung des Zwischenhändlers an den letzten Abnehmer ist im Bestimmungsmitgliedstaat steuerbar und grundsätzlich steuerpflichtig. Die Steuer schuldet jedoch aufgrund § 25b der letzte Abnehmer. Der Zwischenhändler wird dadurch im Bestimmungsmitgliedstaat von den auf diese Lieferung bezogenen steuerlichen Pflichten weitgehend entlastet.

9. Zusammenfassende Meldung des Zwischenhändlers

Der Zwischenhändler muss die Lieferung im Dreiecksgeschäft in seiner Zusammenfassenden Meldung gesondert bzw. mit der vorgesehenen Kennzeichnung melden. Anzugeben sind insbesondere die USt-IdNr. des letzten Abnehmers und die Bemessungsgrundlage der an ihn ausgeführten Lieferung. Die Meldung muss erkennen lassen, dass es sich um ein innergemeinschaftliches Dreiecksgeschäft handelt.

10. Erklärungspflicht des Zwischenhändlers

Zusätzlich bestehen besondere Erklärungspflichten für die im anderen Mitgliedstaat ausgeführte Lieferung. Die Angaben sind für den Voranmeldungszeitraum vorzunehmen, in dem die Lieferung an den letzten Abnehmer ausgeführt wurde. Dadurch sollen Umsatzsteuer-Voranmeldung und Zusammenfassende Meldung miteinander korrespondieren.

11. Letzter Abnehmer

Der letzte Abnehmer ist Schuldner der Umsatzsteuer für die Lieferung des Zwischenhändlers. Bemessungsgrundlage ist grundsätzlich das vereinbarte Entgelt. Der letzte Abnehmer muss die geschuldete Steuer in seiner Umsatzsteuererklärung bzw. Voranmeldung erfassen.

Unter den allgemeinen Voraussetzungen des § 15 UStG kann er die nach § 25b geschuldete Umsatzsteuer gleichzeitig als Vorsteuer abziehen, soweit der Gegenstand für vorsteuerunschädliche Umsätze verwendet wird.

Beispiel: Nettorechnung 30.000 Euro, Steuersatz 16 % (historisches Beispiel aus den Unterlagen) → 4.800 Euro geschuldete Steuer; bei voller Vorsteuerabzugsberechtigung zugleich 4.800 Euro Vorsteuer. Für aktuelle Fälle ist selbstverständlich der aktuell einschlägige Steuersatz anzuwenden.

12. Klausur-Prüfungsschema

1. Reihengeschäft mit genau drei Unternehmern und demselben Gegenstand feststellen. 2. Warenbewegung: von welchem Mitgliedstaat in welchen Mitgliedstaat? 3. Bewegte Lieferung im Reihengeschäft bestimmen. 4. Innergemeinschaftlichen Erwerb des Zwischenhändlers im Bestimmungsmitgliedstaat prüfen. 5. Ist der Zwischenhändler dort nicht ansässig? 6. Welche USt-IdNr. verwendet der Zwischenhändler? 7. Verwendet der letzte Abnehmer eine USt-IdNr. des Bestimmungsmitgliedstaats? 8. Sind die besonderen Rechnungsangaben nach § 14a Abs. 7 UStG erfüllt? 9. Rechtsfolge: Steuerschuld des letzten Abnehmers nach § 25b. 10. ZM und besondere Erklärungspflichten des Zwischenhändlers prüfen. 11. Beim letzten Abnehmer Vorsteuerabzug nach § 15 UStG prüfen.

Merke: Das Dreiecksgeschäft ist keine eigene Art des Warenverkehrs, sondern eine Vereinfachungsregel für ein bestimmtes innergemeinschaftliches Reihengeschäft. Kernwirkung ist die Verlagerung der Steuerschuld auf den letzten Abnehmer und die Vermeidung einer umsatzsteuerlichen Registrierung des Zwischenhändlers im Bestimmungsmitgliedstaat.