Erbschaftsteuer – Steuerbefreiungen für Grundbesitz: Familienheim und Wohnvermietung

1. Überblick

Für Grundbesitz sind bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer vor allem vier Begünstigungen zu unterscheiden: • § 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG: lebzeitige Übertragung eines Familienheims zwischen Ehegatten oder eingetragenen Lebenspartnern, • § 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG: Erwerb eines Familienheims von Todes wegen durch Ehegatten oder Lebenspartner, • § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG: Erwerb eines Familienheims von Todes wegen durch Kinder oder Kinder bereits verstorbener Kinder, • § 13d ErbStG: Begünstigung bestimmter zu Wohnzwecken vermieteter Grundstücke.

Die Vorschriften unterscheiden sich beim begünstigten Personenkreis, der Nutzung, der Wohnflächengrenze, der Behaltensfrist und beim Schuldabzug.

2. Familienheim bei lebzeitiger Übertragung – § 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG

Die Regelung betrifft Schenkungen unter Lebenden zwischen Ehegatten oder eingetragenen Lebenspartnern.

Begünstigt ist das Familienheim, soweit es von den Ehegatten beziehungsweise Lebenspartnern zu eigenen Wohnzwecken genutzt wird. Bei gemischt genutzten Gebäuden muss zwischen begünstigter Wohnnutzung und nicht begünstigten Flächen aufgeteilt werden.

Eine zehnjährige Selbstnutzungsfrist wie bei den Erwerbsfällen von Todes wegen besteht hier nicht.

3. Familienheim für Ehegatten und Lebenspartner im Erbfall – § 13 Abs. 1 Nr. 4b ErbStG

Der Erwerb von Eigentum oder Miteigentum an einem Familienheim kann vollständig steuerfrei sein, wenn: • das Objekt im Inland, in der EU oder im EWR liegt, • der Erblasser es bis zum Erbfall zu eigenen Wohnzwecken genutzt hat oder aus zwingenden Gründen daran gehindert war, • der überlebende Ehegatte oder Lebenspartner das Familienheim unverzüglich zur eigenen Selbstnutzung bestimmt.

Nach dem Erwerb muss das Familienheim grundsätzlich zehn Jahre lang selbst zu Wohnzwecken genutzt werden.

4. Mehrere Wohnungen

Besteht ein Gebäude aus mehreren Wohnungen oder aus unterschiedlich genutzten Flächen, gilt die Befreiung nur für den Teil, der die Voraussetzungen erfüllt.

Für die Aufteilung des festgestellten Grundbesitzwerts ist grundsätzlich das Verhältnis der Wohn- und Nutzflächen maßgeblich.

Das ist sowohl beim Familienheim als auch bei der Begünstigung nach § 13d ErbStG wichtig.

5. Letztwillige Verfügung und Erbauseinandersetzung

Vermächtnisse, Auflagen und Erbauseinandersetzungen können beeinflussen, wem die Steuerbegünstigung letztlich zugerechnet wird.

Muss ein Erbe aufgrund einer Verfügung des Erblassers begünstigten Grundbesitz auf einen Dritten oder einen Miterben übertragen, kann eine Weitergabe der Begünstigung in Betracht kommen, wenn der Erwerber aus demselben Nachlass anderes Vermögen als Ausgleich erhält.

Nach dem BFH-Urteil vom 15.05.2024 – II R 12/21 kommt es für die Begünstigung nicht auf eine starre Durchführung der Erbauseinandersetzung innerhalb von sechs Monaten nach dem Erbfall an. Entscheidend sind die konkreten Verhältnisse des Einzelfalls und die bereits am Bewertungsstichtag bestehende Erbenstellung.

6. Schuldabzug beim Familienheim

Schulden, die wirtschaftlich mit steuerbefreitem Vermögen zusammenhängen, sind nach § 10 Abs. 6 ErbStG nur eingeschränkt oder gar nicht abzugsfähig.

Ist das Familienheim vollständig steuerfrei, entfällt grundsätzlich auch der Abzug unmittelbar zugehöriger Schulden.

Ist nur ein Teil steuerfrei, etwa weil bei Kindern die 200-qm-Grenze überschritten wird oder ein Gebäude teilweise anders genutzt wird, ist auch der Schuldabzug entsprechend aufzuteilen.

7. Rückwirkender Wegfall der Steuerbefreiung

Wird die Selbstnutzung innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb aufgegeben, fällt die Steuerbefreiung grundsätzlich rückwirkend weg.

Eine Ausnahme gilt, wenn der Erwerber aus zwingenden Gründen an der weiteren Selbstnutzung gehindert ist.

Zwingende Gründe können beispielsweise vorliegen bei: • Tod, • schwerer Pflegebedürftigkeit mit Unmöglichkeit einer eigenen Haushaltsführung, • objektiver Unbewohnbarkeit oder Zerstörung des Familienheims, etwa durch Hochwasser, Brand, Sturm oder andere Fälle höherer Gewalt.

Bloße Zweckmäßigkeitserwägungen oder ein freiwilliger Wohnortwechsel reichen regelmäßig nicht.

8. Kein Wiederaufbauzwang bei zerstörtem Familienheim

Wird das Familienheim innerhalb der Zehnjahresfrist durch höhere Gewalt zerstört und endet deshalb die Selbstnutzung, verlangt die Steuerbefreiung grundsätzlich nicht, dass der Erwerber das Gebäude wieder aufbaut.

Entscheidend ist, dass die weitere Selbstnutzung des ursprünglichen Familienheims objektiv nicht mehr möglich ist.

9. Vorübergehende Unbewohnbarkeit

Eine nur zeitweise Unbewohnbarkeit, etwa während einer Sanierung oder wegen eines behördlichen Nutzungsverbots, führt nicht zwingend zum Verlust der Steuerbefreiung.

Voraussetzung ist, dass der Erwerber nach Beseitigung der Hindernisse die Selbstnutzung unverzüglich wieder aufnimmt und bis zum Ablauf des Zehnjahreszeitraums fortsetzt.

Ein längerer Leerstand ist dann nicht automatisch eine Aufgabe der Selbstnutzung.

10. Familienheim für Kinder – § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG

Begünstigt sind Kinder des Erblassers sowie Kinder bereits verstorbener Kinder.

Es gelten im Kern dieselben Voraussetzungen wie bei Ehegatten: • Nutzung durch den Erblasser bis zum Erbfall oder Verhinderung aus zwingenden Gründen, • unverzügliche Bestimmung zur Selbstnutzung durch den Erwerber, • grundsätzlich zehnjährige Selbstnutzung.

Zusätzlich gilt die 200-qm-Grenze.

Bis zu einer Wohnfläche von 200 qm kann die Befreiung vollständig greifen. Der auf eine darüber hinausgehende Wohnfläche entfallende Teil bleibt steuerpflichtig.

11. Unverzügliche Selbstnutzung und Sechsmonatszeitraum

Nach der BFH-Rechtsprechung bedeutet unverzüglich: ohne schuldhaftes Zögern.

Regelmäßig wird ein Zeitraum von bis zu sechs Monaten nach dem Erbfall als angemessener Zeitraum angesehen, um die Entscheidung zur Selbstnutzung umzusetzen, Renovierungen vorzunehmen und tatsächlich einzuziehen.

Erfolgt der Einzug erst nach Ablauf von sechs Monaten, kann die Begünstigung trotzdem möglich sein. Dann muss der Erwerber jedoch darlegen und glaubhaft machen: • wann er sich zur Selbstnutzung entschlossen hat, • warum der Einzug nicht früher möglich war, • dass die Verzögerung nicht von ihm zu vertreten war.

12. Renovierungen und Verzögerungen

Renovierungsarbeiten können einen späteren Einzug rechtfertigen, wenn der Erwerber die Arbeiten zügig veranlasst und fördert.

Nicht vorwerfbar können insbesondere Verzögerungen sein, die erst während der Arbeiten auftreten, etwa weil ein erheblicher, zuvor nicht erkennbarer Mangel entdeckt wird oder beauftragte Handwerker trotz rechtzeitiger Beauftragung wegen hoher Auslastung später fertig werden.

Der Erwerber muss alle zumutbaren Maßnahmen ergreifen, um vermeidbare Verzögerungen zu verhindern. Ein unverhältnismäßiger Aufwand wird aber nicht verlangt.

Praxismerksatz: Zeichnet sich eine Überschreitung des Sechsmonatszeitraums ab, sollten Renovierungsfortschritt, Handwerkertermine, Mängel und sonstige Verzögerungsgründe sauber dokumentiert werden.

13. Zu Wohnzwecken vermietete Grundstücke – § 13d ErbStG

§ 13d ErbStG gilt sowohl bei Erbschaften als auch bei Schenkungen.

Begünstigt sind bebaute Grundstücke oder Grundstücksteile, die entgeltlich zu Wohnzwecken vermietet werden. Dazu können insbesondere gehören: • Einfamilienhäuser, • Zweifamilienhäuser, • Mehrfamilienhäuser, • Eigentumswohnungen, • zu Wohnzwecken vermietete Teile gemischt genutzter Gebäude.

Weitere Voraussetzungen: • Belegenheit im Inland, in der EU oder im EWR, • tatsächliche entgeltliche Vermietung zu Wohnzwecken, • das Grundstück darf nicht bereits zum begünstigten Betriebsvermögen oder begünstigten land- und forstwirtschaftlichen Vermögen gehören.

14. Umfang des Verschonungsabschlags nach § 13d ErbStG

Sind die Voraussetzungen erfüllt, werden nur 90 Prozent des begünstigten Grundbesitzwerts angesetzt.

Damit bleiben 10 Prozent des begünstigten Werts steuerfrei.

Bei gemischt genutzten Gebäuden gilt die Begünstigung nur für den zu Wohnzwecken vermieteten Anteil.

15. Beispiel zu § 13d ErbStG

Ein Grundstück hat einen Grundbesitzwert von 600.000 Euro. 60 Prozent der Wohn- und Nutzfläche werden zu Wohnzwecken vermietet, 40 Prozent werden fremdgewerblich genutzt.

Begünstigter Wohnanteil: 600.000 Euro × 60 % = 360.000 Euro.

Steuerbefreiung nach § 13d ErbStG: 360.000 Euro × 10 % = 36.000 Euro.

Steuerlicher Ansatz des Grundstücks: 600.000 Euro ./. 36.000 Euro = 564.000 Euro.

16. Übertragung auf einen Dritten bei § 13d ErbStG

Auch bei § 13d ErbStG sind letztwillige Verfügungen und Erbauseinandersetzungen zu beachten.

Muss ein Erwerber den begünstigten Grundbesitz aufgrund einer Anordnung des Erblassers oder im Rahmen einer Erbauseinandersetzung weiterübertragen, können die für Familienheime entwickelten Zurechnungsgrundsätze entsprechend Bedeutung haben.

17. Schuldabzug bei § 13d ErbStG

Da bei begünstigten Mietwohngrundstücken 10 Prozent des begünstigten Grundstückswerts steuerfrei bleiben, sind unmittelbar zugehörige Schulden grundsätzlich nur im steuerpflichtigen Umfang abzugsfähig.

Bei vollständig nach § 13d begünstigtem Grundbesitz bedeutet das regelmäßig: 90 Prozent der unmittelbar zugehörigen Schuld können berücksichtigt werden.

Bei gemischter Nutzung ist zunächst der begünstigte Grundstücksanteil zu bestimmen und anschließend die Abzugsbeschränkung sachgerecht anzuwenden.

18. Prüfungsschema Familienheim

1. Erwerb von Todes wegen oder Schenkung feststellen. 2. Begünstigten Personenkreis prüfen. 3. Lage des Grundstücks im Inland, in der EU oder im EWR prüfen. 4. Nutzung des Erblassers bis zum Erbfall prüfen. 5. unverzügliche Bestimmung zur Selbstnutzung durch den Erwerber prüfen. 6. bei Kindern zusätzlich die 200-qm-Grenze prüfen. 7. bei mehreren Wohnungen oder gemischter Nutzung aufteilen. 8. zehnjährige Selbstnutzungsfrist beachten. 9. bei Aufgabe der Nutzung zwingende Gründe prüfen. 10. Schulden und Gegenleistungen zuordnen und § 10 Abs. 6 ErbStG beachten.

19. Prüfungsschema § 13d ErbStG

1. bebautes Grundstück oder Grundstücksteil? 2. entgeltliche Vermietung zu Wohnzwecken? 3. Inland, EU oder EWR? 4. kein bereits begünstigtes Betriebsvermögen oder land- und forstwirtschaftliches Vermögen? 5. bei gemischter Nutzung begünstigten Anteil bestimmen. 6. 10 Prozent Verschonungsabschlag auf den begünstigten Anteil berechnen. 7. unmittelbar zugehörige Schulden nur im steuerpflichtigen Umfang berücksichtigen.

20. Merksätze

• Ehegatten und Lebenspartner können ein Familienheim im Erbfall vollständig steuerfrei erwerben, wenn die Selbstnutzungsvoraussetzungen erfüllt sind. • Kinder haben zusätzlich die 200-qm-Grenze zu beachten. • Die Zehnjahresfrist betrifft die Selbstnutzung nach dem Erwerb. • Zwingende Gründe können den rückwirkenden Wegfall der Befreiung verhindern. • Ein Einzug innerhalb von sechs Monaten gilt regelmäßig als unverzüglich; bei späterem Einzug steigen die Darlegungs- und Nachweispflichten. • Bei mehreren Wohnungen und gemischter Nutzung muss nach Wohn- und Nutzflächen aufgeteilt werden. • § 13d ErbStG führt grundsätzlich zu einem Ansatz von 90 Prozent des begünstigten Wohnvermietungswerts. • Die Steuerbefreiung beeinflusst regelmäßig auch den Abzug zugehöriger Schulden.