Abgrenzung: Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwand

Abgrenzung: Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwand

Veröffentlicht am: 04.09.2026 Kategorie der Veröffentlichung: Einkommensteuer Art: Gesetzliche Regelung Aktenzeichen/Fundstelle: § 255 Abs. 2 Satz 2 HGB

GRUNDSATZ

Vermietet der Eigentümer eine Immobilie, erzielt er Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Aufwendungen können als Werbungskosten abgezogen werden, soweit sie nicht als Herstellungskosten zu aktivieren sind.

Welche Aufwendungen als Herstellungskosten zu beurteilen sind, bestimmt sich im Wesentlichen nach § 255 Abs. 2 Satz 2 HGB.

Herstellungskosten sind danach Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten entstehen für

• die Herstellung eines Vermögensgegenstands, • seine Erweiterung oder • eine über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung.

ERWEITERUNG EINES GEBÄUDES

Aufwendungen für die Erweiterung eines Gebäudes sind stets als Herstellungskosten zu beurteilen. Das gilt auch dann, wenn die Erweiterung nur geringfügig ist.

Nachträgliche Herstellungskosten können neben einem klassischen Anbau oder einer Aufstockung insbesondere vorliegen, wenn

• nach Fertigstellung bisher nicht vorhandene Bauteile in das Gebäude eingefügt werden und dadurch eine Substanzmehrung eintritt oder • die nutzbare Fläche des Gebäudes vergrößert wird und dadurch die Nutzungsmöglichkeiten des Gebäudes erweitert werden.

Auf eine tatsächliche spätere Nutzung der zusätzlich geschaffenen Fläche kommt es grundsätzlich nicht an. Entscheidend ist die geschaffene Nutzungsmöglichkeit.

ANSCHAFFUNGSNAHE HERSTELLUNGSKOSTEN

Auch Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen können zu Herstellungskosten führen, wenn sie innerhalb von drei Jahren nach Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden und die Aufwendungen ohne Umsatzsteuer 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen.

In diesem Fall liegen anschaffungsnahe Herstellungskosten vor.

NUTZBARE FLÄCHE

Der Begriff der „nutzbaren Fläche“ ist weiter als die reine Wohnfläche.

Er umfasst nicht nur Wohnflächen im Sinne der Wohnflächenverordnung, sondern auch die zum Gebäude bzw. zur Wohnung gehörenden Grundflächen von Zubehörräumen sowie Räume, die nicht sämtliche Anforderungen des Bauordnungsrechts für Wohnräume erfüllen.

Die Wohnflächenverordnung ist für die Auslegung des Herstellungskostenbegriffs nach § 255 HGB nicht maßgebend. Ebenso ist eine bloße Vergrößerung des umbauten Raums nicht das allein entscheidende Kriterium.

BEISPIELE FÜR EINE ERWEITERUNG

Als Erweiterung und damit grundsätzlich als Herstellungskosten kommen beispielsweise in Betracht:

• Ersatz eines Flachdachs durch ein Sattel- oder Spitzgiebeldach, • Kelleranbau unter einer vergrößerten Terrasse, • Errichtung eines ganzjährig nutzbaren Wintergartens auf einer Dachterrasse, • Einbau einer Dachgaube, • Vergrößerung der nutzbaren Fläche durch ein neues Treppenhaus als Vorbau, • Anbau von Balkonen, • Ausbau des Dachgeschosses mit neuen Gauben.

BFH: STRENGER MASSSTAB BEI ERWEITERUNGEN

Nach den im Fachbeitrag dargestellten BFH-Grundsätzen sind Aufwendungen, die zu einer Erweiterung eines Gebäudes führen, stets als Herstellungskosten zu beurteilen – auch bei nur geringfügiger Erweiterung.

Damit können Baumaßnahmen, die auf den ersten Blick lediglich als Sanierung oder Modernisierung erscheinen, Herstellungskosten auslösen, wenn tatsächlich zusätzliche nutzbare Fläche oder eine zusätzliche sinnvolle Nutzungsmöglichkeit geschaffen wird.

PRAXIS-BEISPIEL: FLACHDACH WIRD SATTELDACH

Bei einem Gebäude wurde ein undichtes Flachdach durch ein Satteldach ersetzt. Ein Jahr später wurden weitere Sanierungs- und Wärmedämmmaßnahmen durchgeführt, die teilweise mit der Dachsanierung zusammenhingen.

Das neu entstandene Dachgeschoss war weder verputzt noch ausgebaut. Brand- und Wärmeschutz sowie Anschlüsse für Strom, Wasser und Heizung fehlten. Der Zugang war nur über eine Einschubleiter in der Garage und einen etwa 1 qm großen Mauerdurchbruch möglich.

Trotzdem wurde eine Erweiterung angenommen. Nach dem zugrunde gelegten Gutachten waren zwar die Anforderungen an einen Wohn- oder Aufenthaltsraum nicht erfüllt; eine Nutzung als Speicher bzw. Abstellraum war jedoch möglich.

Damit hatte sich die Nutzungsmöglichkeit des Gebäudes erweitert. Die Aufwendungen waren unter diesem Gesichtspunkt als Herstellungskosten zu beurteilen.

PRAXIS-CHECKLISTE

Bei Baumaßnahmen an einer vermieteten Immobilie sollte geprüft werden:

1. Wird lediglich vorhandene Gebäudesubstanz repariert oder erneuert? 2. Wird ein neuer Vermögensgegenstand hergestellt? 3. Werden bisher nicht vorhandene Bauteile eingefügt? 4. Kommt es dadurch zu einer Substanzmehrung? 5. Wird die nutzbare Fläche des Gebäudes vergrößert? 6. Entsteht dadurch eine zusätzliche sinnvolle Nutzungsmöglichkeit? 7. Liegt ein Anbau, eine Aufstockung, Dachgaube, ein Balkon, Wintergarten oder vergleichbarer Ausbau vor? 8. Liegt eine über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung vor? 9. Wurde das Gebäude innerhalb der letzten drei Jahre angeschafft? 10. Übersteigen Instandsetzungs- und Modernisierungsaufwendungen ohne Umsatzsteuer 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes?

FAZIT: GERINGE ANFORDERUNGEN AN DEN BEGRIFF DER ERWEITERUNG

Von einer Erweiterung und damit von Herstellungskosten kann bereits auszugehen sein, wenn eine Baumaßnahme zu einer Flächenvergrößerung führt und eine sinnvolle Nutzung der zusätzlichen Fläche möglich ist.

Eine nur theoretische Nutzungsmöglichkeit genügt dagegen nicht. Die zusätzliche Fläche muss sinnvoll nutzbar sein. Ob der Eigentümer diese Nutzungsmöglichkeit tatsächlich wahrnimmt, ist nicht entscheidend.

MERKSATZ

Bei der Abgrenzung zwischen Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten nicht nur fragen, ob eine Maßnahme der „Sanierung“ dient. Sobald zusätzliche Substanz, zusätzliche nutzbare Fläche oder eine neue sinnvolle Nutzungsmöglichkeit geschaffen wird, ist eine Erweiterung und damit die Aktivierung als Herstellungskosten zu prüfen.