Besteuerung von Grundstückseigentümern – Update 2025/2026 zu § 21 EStG

Die Rechtsprechung 2024 bis 2025 hat mehrere praxisrelevante Fragen bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung konkretisiert. Im Mittelpunkt stehen die Sonderabschreibung für neue Mietwohnungen, die Einkünfteerzielungsabsicht bei Ferienwohnungen, die Zuordnung technischer Anlagen sowie der Werbungskostenabzug bei Finanzierungsmaßnahmen und Übertragungen.

1. Neue Wohnung im Sinne des § 7b EStG

Nach dem BFH-Urteil vom 12.8.2025 (IX R 24/24) reicht es für die Sonderabschreibung nach § 7b EStG nicht aus, dass nach Abriss eines bestehenden Wohnhauses sprachlich ein neues Gebäude entsteht. Entscheidend ist grundsätzlich, ob sich der Wohnungsbestand auf dem Grundstück vermehrt.

Wird eine funktionsfähige Wohnung abgerissen und lediglich durch eine neue Wohnung ersetzt, liegt regelmäßig keine neue, bisher nicht vorhandene Wohnung vor. Ebenfalls nicht ausreichend sind:

• bloße Verlegung oder Erweiterung vorhandenen Wohnraums,
• Modernisierung oder Sanierung einer bestehenden Wohnung,
• rechtliche Aufteilung eines vorhandenen Gebäudes in Eigentumswohnungen.

Eine Ausnahme kann bestehen, wenn Abriss und späterer Neubau weder sachlich noch zeitlich auf einem einheitlichen Gesamtplan beruhen. Maßgeblich sind die konkreten Planungen und Vorstellungen des Steuerpflichtigen sowie die zeitliche Abfolge.

Praxisfolge:

Bei Ersatzneubauten sollte dokumentiert werden, wann der Abriss beschlossen wurde, ob damals bereits ein Neubau geplant war und wie viele zusätzliche Wohnungen tatsächlich entstanden sind. Bei einem Ersatz eines Einfamilienhauses durch ein Mehrfamilienhaus spricht viel dafür, jedenfalls die zusätzlich geschaffenen Wohnungen als begünstigt anzusehen. Die übrigen Voraussetzungen des § 7b EStG – insbesondere Bauantragszeitraum, Baukostenobergrenzen und gegebenenfalls Effizienzhaus-40-Nachweis – sind gesondert zu prüfen.

2. Blockheizkraftwerk im Mietobjekt

Das FG Berlin-Brandenburg ordnete mit Urteil vom 9.4.2025 (16 K 16145/23; Revision X R 15/25) ein Blockheizkraftwerk in einem Mietshaus insgesamt den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu. Dies galt nicht nur für die Wärmeerzeugung, sondern auch für die Stromerzeugung.

Ausschlaggebend war, dass die Anlage im Wesentlichen der Beheizung und damit der Nutzbarkeit des Mietobjekts diente. Das Gericht nahm außerdem für ein Klein-BHKW eine technische Nutzungsdauer von 30 Jahren an.

Praxisfolge:

Bis zur BFH-Entscheidung sollte die Funktion der Anlage genau dokumentiert werden:

• Dient sie vorrangig der Versorgung des Mietobjekts?
• Wird Strom nur ergänzend erzeugt oder gezielt am Markt veräußert?
• Besteht ein eigenständiger organisatorischer und wirtschaftlicher Gewerbebetrieb?

Bei Photovoltaikanlagen ist die Abgrenzung gesondert vorzunehmen, da die Stromerzeugung dort häufig eigenständiger ausgestaltet ist.

3. Zinsswaps und Werbungskosten

3.1 Ausgleichszahlung bei Auflösung

Nach dem BFH-Urteil vom 19.11.2024 (VIII R 26/21) steht eine Ausgleichszahlung für die vorzeitige Beendigung eines Zinsswaps nicht mehr im wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vermietungseinkünften. Durch die Auflösung wird der bisherige Zusammenhang mit der Immobilienfinanzierung beendet.

Folge: Die Ablösezahlung ist grundsätzlich keine Werbungskosten bei § 21 EStG.

3.2 Laufende Swap-Zahlungen

Laufende Zahlungen können dagegen Werbungskosten sein, wenn Swap und Immobilienkredit hinreichend eng miteinander verknüpft sind. Nach dem FG Hamburg vom 16.10.2025 (3 K 53/23) sind insbesondere zu prüfen:

• identische Vertragsparteien,
• gleicher Referenzzinssatz,
• zeitlicher Zusammenhang,
• Zuordnung des Swaps zu einem bestimmten Darlehen,
• Übereinstimmung von Darlehenssaldo und Bezugsbetrag,
• erkennbare Zweckbindung an die Vermietungsfinanzierung.

Fehlt eine eindeutige wirtschaftliche Verknüpfung, kann die Zuordnung zu den Einkünften aus Kapitalvermögen erfolgen.

4. Ferienwohnung und Einkünfteerzielungsabsicht

Bei einer ausschließlich an Feriengäste vermieteten und ansonsten zur Vermietung bereitgehaltenen Wohnung wird die Einkünfteerzielungsabsicht vermutet, wenn die tatsächliche Vermietungszeit die ortsübliche Vermietungszeit nicht um mindestens 25 % unterschreitet.

Der BFH hat mit Urteil vom 12.8.2025 (IX R 23/24) den Vergleichszeitraum erweitert: Maßgeblich ist nicht zwingend nur ein einzelnes Jahr, sondern die durchschnittliche Auslastung über einen zusammenhängenden Zeitraum von drei bis fünf Jahren.

Der Zeitraum kann:

• mit dem Streitjahr beginnen,
• das Streitjahr umfassen oder
• mit dem Streitjahr enden.

Praxisfolge:

Der Steuerpflichtige sollte einen für ihn sachgerechten Drei- bis Fünf-Jahreszeitraum auswählen und die ortsüblichen Vermietungszeiten belastbar nachweisen. Die Darlegungs- und Nachweislast liegt bei ihm. Wird die 25-%-Grenze dennoch unterschritten, ist regelmäßig eine Totalüberschussprognose erforderlich.

5. Vorfälligkeitsentschädigungen

Nach dem rechtskräftigen Urteil des FG Niedersachsen vom 30.10.2024 (3 K 145/23) kann eine Vorfälligkeitsentschädigung als Werbungskosten abziehbar sein, wenn das finanzierte Vermietungsobjekt weiterhin vermietet wird und nur ein zusätzliches Sicherungsobjekt veräußert wurde.

Entscheidend ist, ob der wirtschaftliche Zusammenhang mit der fortbestehenden Vermietung erhalten bleibt.

Abziehbar kann die Vorfälligkeitsentschädigung insbesondere sein, wenn:

• das finanzierte Mietobjekt weiterhin der Einkünfteerzielung dient,
• das Darlehen nur wegen Wegfalls einer Sicherheit abgelöst wird,
• das Darlehen aus anderen Mitteln vorzeitig getilgt wird, ohne das Mietobjekt zu veräußern.

Nicht als Werbungskosten nach § 21 EStG abziehbar ist sie regelmäßig, wenn das finanzierte Mietobjekt selbst veräußert wird. Dann kann sie gegebenenfalls im Rahmen eines privaten Veräußerungsgeschäfts nach § 23 EStG zu berücksichtigen sein.

6. Schuldzinsen bei unentgeltlicher Teilübertragung

Überträgt der Eigentümer einen Miteigentumsanteil an einem vermieteten Grundstück unentgeltlich, behält aber die Anschaffungsschulden vollständig zurück, sind die auf den übertragenen Anteil entfallenden Schuldzinsen nicht mehr als Werbungskosten abziehbar. Dies entschied der BFH am 3.12.2024 (IX R 2/24).

Der auf den verschenkten Anteil entfallende Finanzierungszusammenhang wird gelöst. Die Schuldzinsen dienen insoweit wirtschaftlich der Finanzierung der Schenkung und nicht mehr der Einkünfteerzielung des bisherigen Eigentümers.

Gestaltungshinweis:

Eine anteilige Schuldübernahme durch den Erwerber kann zwar den Schuldzinsenabzug verlagern, führt aber regelmäßig zu einer teilentgeltlichen Übertragung. Innerhalb der Zehnjahresfrist kann dadurch ein privates Veräußerungsgeschäft nach § 23 EStG ausgelöst werden. Außerdem gelten für den entgeltlichen Anteil eigene Anschaffungskosten und eine neue AfA-Bemessungsgrundlage, während für den unentgeltlichen Anteil die Fußstapfentheorie gilt.

7. Prüfungsschema für die Praxis

1. Welche Einkunftsquelle liegt vor und besteht sie fort? 2. Gehört die Maßnahme wirtschaftlich zur Vermietung oder zu einer anderen Einkunftsart? 3. Bei § 7b EStG: Wurde der Wohnungsbestand tatsächlich vermehrt? 4. Bei Ferienwohnungen: Liegt die Auslastung über drei bis fünf Jahre höchstens 25 % unter dem Ortsüblichen? 5. Bei Finanzierungsinstrumenten: Besteht eine konkrete Verknüpfung mit einem bestimmten Immobiliendarlehen? 6. Bei Vorfälligkeitsentschädigungen: Wird das finanzierte Objekt weiter vermietet oder veräußert? 7. Bei Übertragungen: Wer trägt Schuld und Zinsen nach der Übertragung? 8. Führt eine Schuldübernahme zu Teilentgeltlichkeit und gegebenenfalls zu § 23 EStG?

Kurzfassung:

Die aktuelle Rechtsprechung stellt stärker auf den konkreten wirtschaftlichen Zusammenhang ab. Für § 7b EStG genügt ein bloßer Ersatzneubau regelmäßig nicht. Bei Ferienwohnungen ist nun eine Drei- bis Fünf-Jahresbetrachtung möglich. Laufende Zinsswap-Zahlungen benötigen eine enge Darlehensverknüpfung, während Ablösezahlungen grundsätzlich ausscheiden. Vorfälligkeitsentschädigungen können abziehbar bleiben, wenn das finanzierte Mietobjekt fortbesteht. Bei unentgeltlichen Teilübertragungen geht der Schuldzinsenabzug anteilig verloren, wenn die Schulden beim bisherigen Eigentümer verbleiben.