Besteuerung unentgeltlicher Ausgangsleistungen

Kernaussage

Unentgeltliche Lieferungen und unentgeltliche sonstige Leistungen sind getrennt zu prüfen. Eine unentgeltliche Lieferung kann unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 1b UStG wie eine entgeltliche Lieferung behandelt werden. Bei sonstigen Leistungen nach § 3 Abs. 9a UStG ist grundsätzlich eine Verwendung für Zwecke außerhalb des Unternehmens oder für den privaten Bedarf des Personals erforderlich. Rein unternehmerisch veranlasste unentgeltliche sonstige Leistungen sind grundsätzlich keine Wertabgabe nach § 3 Abs. 9a UStG.

Gemischt genutzte Gebäude

Ein gemischt privat und unternehmerisch genutztes Gebäude kann vollständig dem Unternehmen zugeordnet werden. Der Vorsteuerabzug ist bei aktuellen Fällen durch § 15 Abs. 1b UStG auf den unternehmerisch genutzten Anteil beschränkt. Die entsprechende private Nutzung wird dann nicht zusätzlich als Wertabgabe besteuert.

Eine Vollzuordnung kann trotzdem vorteilhaft sein, weil eine spätere Erhöhung der unternehmerischen Nutzung innerhalb des zehnjährigen Berichtigungszeitraums eine positive Berichtigung nach § 15a UStG ermöglichen kann. Die Zuordnungsentscheidung muss rechtzeitig objektiv dokumentiert werden.

Fall Hausnutzung

Vorsteuer aus der Herstellung: 171.000 EUR. Anfangsnutzung: 100 von 300 m² = 33,33 %. Abziehbare Vorsteuer: 57.000 EUR.

Ab 2022 steigt die unternehmerische Nutzung auf 140 m² = 46,67 %. Die Änderung beträgt 13,34 Prozentpunkte. Der Beitrag errechnet eine positive Vorsteuerberichtigung von 2.281,14 EUR für 2022.

Bei späterer vollständiger Privatnutzung liegt nach dem Beitrag eine steuerbare, aber steuerfreie Grundstücksentnahme vor. Für den verbleibenden Berichtigungszeitraum ist eine sofortige Berichtigung nach § 15a UStG zu prüfen.

Fall Pkw

Bei Vollzuordnung eines gemischt genutzten Pkw wird die Privatnutzung nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG besteuert. Im Beispiel beträgt die Vorsteuer aus der Anschaffung 19.000 EUR. Wegen teilweise steuerfreier Betreuungsumsätze sind nach der geplanten Verwendung zunächst 70 % = 13.300 EUR abziehbar.

Die tatsächliche Privatnutzung wird anhand der gefahrenen Kilometer ermittelt. Für 2024 ergibt der Beitrag eine Bemessungsgrundlage von 6.000 EUR und 1.140 EUR Umsatzsteuer auf die Privatnutzung. Eine tatsächliche Nutzungsänderung von 70 % auf 80 % vorsteuerabzugsberechtigte Verwendung führt im Beispiel zu einer positiven § 15a-Berichtigung von 285 EUR.

Biogasanlage: Wärme

Die unentgeltliche Abgabe von Wärme kann als Lieferung nach § 3 Abs. 1b UStG auch dann steuerbar sein, wenn sie aus unternehmerischen Gründen erfolgt. Bemessungsgrundlage sind nach dem Beitrag die Selbstkosten. Bei der Aufteilung der Gesamtkosten von Strom und Wärme wird auf die Marktwertmethode abgestellt.

Biogasanlage: Trocknungscontainer

Die unentgeltliche Trocknung fremder Holzhackschnitzel ist eine sonstige Leistung. Erfolgt sie rein aus unternehmerischen Gründen, greift § 3 Abs. 9a UStG nach dem Beitrag nicht.

Nach der im Beitrag dargestellten BFH-Rechtsprechung kann der Vorsteuerabzug aus dem dafür angeschafften Trocknungscontainer dennoch ausgeschlossen sein, wenn die konkrete Tätigkeit als nichtwirtschaftlich eingeordnet wird. Ein nur mittelbarer Vorteil für andere entgeltliche Ausgangsumsätze genügt danach nicht zwingend.

Arbeitszimmer / Gemeinschaft

Bei einer nichtunternehmerischen Gemeinschaft kann ein unternehmerisch tätiger Gemeinschafter nach der dargestellten Rechtsprechung anteilig Vorsteuer aus gemeinschaftlich adressierten Baurechnungen abziehen. Der Abzug ist jedoch durch den eigenen Miteigentumsanteil begrenzt.

Im Beispiel: Frau: 90 % Miteigentum, 30 % unternehmerische Nutzung → 30 % Vorsteuer. Mann: 10 % Miteigentum, 15 % unternehmerische Nutzung → maximal 10 % Vorsteuer.

Prüfungsschema

1. Lieferung oder sonstige Leistung? 2. Entgeltlich oder unentgeltlich? 3. Unternehmerische oder unternehmensfremde Motivation? 4. § 3 Abs. 1b oder § 3 Abs. 9a UStG? 5. Bestand ursprünglicher Vorsteuerabzug? 6. Leistungsort und Steuerbefreiung? 7. Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 UStG? 8. Zuordnung bei gemischter Nutzung? 9. Beschränkung nach § 15 Abs. 1b oder Abs. 2 UStG? 10. Spätere Nutzungsänderung nach § 15a UStG? 11. Berichtigungszeitraum? 12. Zuordnungsentscheidung rechtzeitig dokumentiert?

Merksätze

• Vorsteuerabzug, Wertabgabenbesteuerung und Vorsteuerberichtigung sind eigenständige Prüfungsschritte. • Unternehmerisch motivierte unentgeltliche sonstige Leistungen sind grundsätzlich anders zu behandeln als unentgeltliche Lieferungen. • Bei Immobilien kann die Vollzuordnung spätere positive § 15a-Berichtigungen sichern. • Bei Pkw kann die Privatnutzung trotz unternehmerischer Zuordnung steuerpflichtig sein. • Bei Gemeinschaften begrenzt der Miteigentumsanteil den Vorsteuerabzug des einzelnen Gemeinschafters.