§ 6b EStG: Keine Rücklagenübertragung auf EU-Auslandsimmobilie bei ausländischem Besteuerungsrecht

§ 6b EStG – EU-Auslandsimmobilien und Verlust des deutschen Besteuerungsrechts

FG Münster, Urteil vom 04.03.2026 – 14 K 417/22 E Revision anhängig: BFH I R 5/26

STATUSHINWEIS

Die Entscheidung ist wegen der eingelegten Revision nicht höchstrichterlich abgeschlossen. Die Rechtsauffassung des FG Münster ist deshalb bei der Fallbearbeitung als finanzgerichtliche Rechtsprechung mit anhängigem BFH-Verfahren zu kennzeichnen.

LEITSÄTZE DES FG

1. Eine Übertragung einer § 6b-EStG-Rücklage auf im EU-Ausland belegene Immobilien, die zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehören, ist nach Auffassung des FG nicht begünstigt, wenn das DBA dem ausländischen Staat das Besteuerungsrecht an den stillen Reserven zuweist.

2. Ein gewinnmindernder Abzug von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach § 6b Abs. 3 Satz 2 EStG ist in dieser Konstellation ausgeschlossen.

3. Wird eine auf einen Veräußerungsgewinn aus einem Mitunternehmeranteil gebildete § 6b-Rücklage nach dem Ausscheiden des Gesellschafters aufgelöst, ist die Gewinnerhöhung nach Auffassung des FG unmittelbar im Einkommensteuerverfahren des ehemaligen Gesellschafters zu berücksichtigen.

SACHVERHALT

Der Kläger hatte aus der Veräußerung eines Teils seiner Beteiligung an einer gewerblich geprägten GmbH & Co. KG eine § 6b-Rücklage gebildet.

Später sollten Teile dieser Rücklage auf zwei Immobilien in Österreich übertragen werden.

Die Immobilien wurden von einer Unterpersonengesellschaft innerhalb einer mehrstöckigen Personengesellschaftsstruktur erworben bzw. hergestellt und dauerhaft vermietet.

Die österreichischen Immobilien gehörten nach Auffassung des FG wirtschaftlich-funktional grundsätzlich zum Anlagevermögen einer deutschen Betriebsstätte.

Trotzdem versagte das Finanzamt die Begünstigung, weil das DBA-Österreich Österreich als Belegenheitsstaat das Besteuerungsrecht an laufenden Immobilienerträgen und späteren Veräußerungsgewinnen zuweist.

Das FG bestätigte diese Auffassung.

GRUNDSYSTEMATIK DES § 6b EStG

§ 6b EStG ermöglicht unter bestimmten Voraussetzungen eine Steuerstundung für bei der Veräußerung begünstigter Anlagegüter aufgedeckte stille Reserven.

Wird der Veräußerungsgewinn nicht unmittelbar auf ein begünstigtes Reinvestitionswirtschaftsgut übertragen, kann grundsätzlich eine gewinnmindernde Rücklage nach § 6b Abs. 3 Satz 1 EStG gebildet werden.

Innerhalb der Reinvestitionsfrist kann ein entsprechender Betrag von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines begünstigten Reinvestitionswirtschaftsguts abgezogen werden. Gleichzeitig wird die Rücklage in entsprechender Höhe gewinnerhöhend aufgelöst.

Die reguläre Reinvestitionsfrist beträgt grundsätzlich vier Wirtschaftsjahre.

Bei neu hergestellten Gebäuden kann sie unter den gesetzlichen Voraussetzungen sechs Jahre betragen, wenn rechtzeitig mit der Herstellung begonnen wurde.

Wird nicht fristgerecht reinvestiert, ist die Rücklage gewinnerhöhend aufzulösen.

INLÄNDISCHE BETRIEBSSTÄTTE

§ 6b Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG verlangt, dass das Reinvestitionswirtschaftsgut zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen gehört.

Die Zugehörigkeit ist wirtschaftlich-funktional zu bestimmen.

Ein Wirtschaftsgut muss nicht zwingend körperlich im Inland belegen sein.

Deshalb kann nach Auffassung des FG grundsätzlich sogar ein ausländisches Grundstück funktional zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehören.

Im Streitfall bejahte das FG diese Voraussetzung für die österreichischen Immobilien grundsätzlich.

FORTBESTAND DES DEUTSCHEN BESTEUERUNGSRECHTS

Die bloße Zugehörigkeit zu einer inländischen Betriebsstätte genügt nach Auffassung des FG jedoch nicht.

Zusätzlich müsse Deutschland das Besteuerungsrecht an den auf das Reinvestitionswirtschaftsgut übertragenen stillen Reserven behalten.

Begründung:

§ 6b EStG soll die Besteuerung stiller Reserven nur zeitlich verschieben. Die Vorschrift bezweckt keinen endgültigen deutschen Steuerverzicht.

Würde die Rücklage auf ein Wirtschaftsgut übertragen, dessen stille Reserven bei späterer Realisierung ausschließlich im Ausland besteuert werden dürfen, könnte Deutschland die ursprünglich im Inland entstandenen stillen Reserven endgültig nicht mehr besteuern.

Das widerspricht nach Auffassung des FG dem Zweck des § 6b EStG.

DBA-ÖSTERREICH

Für die österreichischen Immobilien waren insbesondere relevant:

Art. 6 DBA-Österreich: Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen dürfen grundsätzlich im Belegenheitsstaat besteuert werden.

Art. 13 Abs. 1 DBA-Österreich: Gewinne aus der Veräußerung unbeweglichen Vermögens dürfen grundsätzlich ebenfalls im Belegenheitsstaat besteuert werden.

Art. 23 Abs. 1 DBA-Österreich: Deutschland stellt die entsprechenden Einkünfte bzw. Gewinne nach der im Streitfall relevanten Abkommenssystematik frei.

Damit liegt das Besteuerungsrecht für die österreichischen Immobilien bei Österreich.

Nach Auffassung des FG würde Deutschland deshalb das Besteuerungsrecht an den übertragenen stillen Reserven verlieren.

FOLGE FÜR § 6b ABS. 3 EStG

Die österreichischen Immobilien sind nach Auffassung des FG keine geeigneten Reinvestitionswirtschaftsgüter.

Damit ist der gewinnmindernde Abzug von ihren Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten nach § 6b Abs. 3 Satz 2 EStG ausgeschlossen.

Ist die Reinvestitionsfrist abgelaufen, muss die verbliebene Rücklage gewinnerhöhend aufgelöst werden.

KEIN PASSIVER AUSGLEICHSPOSTEN

Die Gewinnerhöhung kann nach Auffassung des FG nicht dadurch neutralisiert werden, dass anstelle der Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten ein passiver Ausgleichsposten gebildet wird.

Dafür fehlt eine gesetzliche Grundlage.

§ 6b EStG erlaubt nur die gesetzlich vorgesehene Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten begünstigter Reinvestitionsgüter.

UNIONSRECHT

Der EuGH hatte in der Rechtssache C-591/13, Kommission/Deutschland, entschieden, dass die frühere Beschränkung des § 6b EStG auf bestimmte Inlandsreinvestitionen gegen die Niederlassungsfreiheit verstoßen kann.

Nach Auffassung des FG bedeutet dies jedoch nicht, dass Deutschland auf die Festsetzung der Steuer auf im Inland entstandene stille Reserven verzichten muss.

Deutschland darf die Steuer grundsätzlich festsetzen, bevor das Besteuerungssubstrat seiner Steuerhoheit entzogen wird.

Unionsrechtliche Anforderungen können vielmehr die Erhebung bzw. Stundung betreffen.

§ 6b ABS. 2a EStG

Als Reaktion auf die EuGH-Rechtsprechung wurde § 6b Abs. 2a EStG geschaffen.

Nach der im Beitrag dargestellten Systematik ermöglicht die Vorschrift bei bestimmten EU-/EWR-Reinvestitionen auf Antrag eine ratierliche Entrichtung der festgesetzten Steuer.

Sie vermittelt jedoch keinen Anspruch auf die eigentliche gewinnmindernde Übertragung der stillen Reserven auf das ausländische Reinvestitionswirtschaftsgut.

Im Streitfall hatte der Kläger trotz entsprechender Anregung keinen Antrag nach § 6b Abs. 2a EStG gestellt.

Die Anmerkung weist zusätzlich auf die zeitliche Antragssystematik und mögliche Schwierigkeiten hin, wenn Veräußerung und spätere Reinvestition in unterschiedlichen Jahren liegen.

GEWERBESTEUER – OFFENE UNIONSRECHTLICHE FRAGE

Die Urteilsanmerkung weist auf ein weiteres Problem hin:

§ 6b Abs. 2a EStG ist eine Erhebungsvorschrift. Eine entsprechende Stundungsregelung für die Gewerbesteuer fehlt.

Damit kann bei einer Auslandsreinvestition trotz einer möglichen Einkommen-/Körperschaftsteuerstundung eine sofortige Gewerbesteuerbelastung entstehen, während bei einer begünstigten Inlandsreinvestition keine entsprechende Belastung anfällt.

Die Anmerkung hält insoweit unionsrechtliche Bedenken für möglich.

Das FG musste darüber nicht entscheiden, weil im Streitfall nur die Einkommensteuerfestsetzung angefochten war.

Diese Frage ist deshalb nicht als durch FG Münster 14 K 417/22 E entschieden zu behandeln.

GEWINNZUSCHLAG NACH § 6b ABS. 7 EStG

Wird eine § 6b-Rücklage gewinnerhöhend aufgelöst, ohne dass ein entsprechender Betrag auf ein begünstigtes Reinvestitionswirtschaftsgut übertragen wird, ist grundsätzlich der Gewinnzuschlag nach § 6b Abs. 7 EStG zu prüfen.

Im Streitfall setzte das FG den Gewinnzuschlag von 6 % für jedes volle Wirtschaftsjahr des Bestehens der Rücklage an.

Die Rücklage bestand vier volle Wirtschaftsjahre; daraus ergab sich im konkreten Fall ein Zuschlag von 24 % des aufgelösten Rücklagenbetrags.

EHEMALIGER MITUNTERNEHMER

Besondere verfahrensrechtliche Bedeutung hat die Frage, wo die spätere Auflösung einer § 6b-Rücklage erfasst wird, wenn die Rücklage ursprünglich aus der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils stammt und der Gesellschafter inzwischen ausgeschieden ist.

Das FG folgt insoweit BFH vom 12.07.2023 – X R 14/21:

Ist der ehemalige Gesellschafter im Auflösungsjahr weder an der Mitunternehmerschaft noch am Gewinnfeststellungsverfahren beteiligt, ist die Gewinnerhöhung aus der Rücklagenauflösung unmittelbar in seinem Einkommensteuerverfahren zu berücksichtigen.

MEHRSTÖCKIGE PERSONENGESELLSCHAFT

Im Streitfall lagen die österreichischen Reinvestitionsimmobilien bei Unterpersonengesellschaften bzw. einer Enkelgesellschaft des Klägers.

Die Frage, ob eine § 6b-Rücklage bei einer nur mittelbaren Beteiligung an der aufnehmenden Personengesellschaft übertragen werden kann, ließ das FG ausdrücklich offen.

Die Finanzverwaltung hatte diese Frage nach dem Sachverhalt zunächst verneint, ihre Auffassung nach einer Bund-/Länder-Abstimmung jedoch nicht aufrechterhalten.

Da die Revision beim BFH unter I R 5/26 anhängig ist, kann der BFH Gelegenheit erhalten, auch hierzu Stellung zu nehmen.

Bis zur höchstrichterlichen Klärung sollte diese Frage als offen behandelt werden.

PRAXIS-CHECKLISTE BEI AUSLANDSREINVESTITIONEN

1. Woraus stammt der Veräußerungsgewinn? 2. War die Bildung der § 6b-Rücklage zulässig? 3. Wann wurde die Rücklage gebildet? 4. Wann endet die vier- bzw. sechsjährige Reinvestitionsfrist? 5. Welches Wirtschaftsgut soll als Reinvestitionsobjekt dienen? 6. Wo ist das Wirtschaftsgut belegen? 7. Gehört es wirtschaftlich-funktional zu einer inländischen Betriebsstätte? 8. Welches DBA ist einschlägig? 9. Wem weist Art. 6 des DBA laufende Immobilienerträge zu? 10. Wem weist Art. 13 des DBA einen späteren Veräußerungsgewinn zu? 11. Welche Methode zur Vermeidung der Doppelbesteuerung gilt? 12. Behält Deutschland nach dem DBA das Besteuerungsrecht an den übertragenen stillen Reserven? 13. Falls nein: Nach FG Münster keine Übertragung nach § 6b Abs. 3 Satz 2 EStG. 14. Kommt § 6b Abs. 2a EStG als Stundungsregelung in Betracht? 15. Wurde der erforderliche Antrag rechtzeitig gestellt? 16. Welche Folgen ergeben sich für die Gewerbesteuer? 17. Ist bei Rücklagenauflösung § 6b Abs. 7 EStG anzuwenden? 18. Ist der ursprüngliche Gesellschafter inzwischen aus der Mitunternehmerschaft ausgeschieden? 19. Muss die Auflösung deshalb unmittelbar im Einkommensteuerverfahren erfasst werden? 20. Liegt eine mehrstöckige Personengesellschaftsstruktur vor? 21. Ist die Beteiligung an der aufnehmenden Personengesellschaft nur mittelbar? 22. Aktuellen Stand des Revisionsverfahrens BFH I R 5/26 prüfen.

MERKSÄTZE

• Ein ausländisches Grundstück kann grundsätzlich funktional zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehören. • Nach FG Münster reicht dies für § 6b EStG aber nicht aus. • Deutschland muss nach Auffassung des FG das Besteuerungsrecht an den übertragenen stillen Reserven behalten. • Bei österreichischem unbeweglichem Vermögen weist das DBA das Besteuerungsrecht grundsätzlich Österreich als Belegenheitsstaat zu. • Deshalb sind die österreichischen Immobilien nach der Entscheidung keine begünstigten Reinvestitionsgüter. • § 6b Abs. 2a EStG betrifft die Stundung der festgesetzten Steuer und nicht die gewinnmindernde Rücklagenübertragung selbst. • Ein passiver Ausgleichsposten kann die fehlende gesetzliche Übertragungsmöglichkeit nicht ersetzen. • Bei Auflösung ist der Gewinnzuschlag nach § 6b Abs. 7 EStG zu prüfen. • Die Frage der mittelbaren Beteiligung bei mehrstöckigen Personengesellschaften ist nicht abschließend geklärt. • Revision anhängig: BFH I R 5/26.

FUNDSTELLEN

FG Münster 04.03.2026 – 14 K 417/22 E. Revision BFH I R 5/26. BFH 22.06.2017 – VI R 84/14, BStBl II 2018, 171. EuGH 16.04.2015 – C-591/13, Kommission/Deutschland. BFH 12.07.2023 – X R 14/21, BStBl II 2024, 48. BFH 20.03.2025 – VI R 20/23. BT-Drs. IV/2400, 62 ff.

Quelle der Einordnung: bereitgestelltes Urteil einschließlich Anmerkung und Quellen 1–12.