Umsatzsteuer – Entgeltminderungen, Zuschüsse, Tausch und Sonderfälle

1. Nachträgliche Entgeltänderung – § 17 UStG

Ändert sich die Bemessungsgrundlage eines steuerpflichtigen Umsatzes nachträglich, ist § 17 UStG zu prüfen. Der leistende Unternehmer berichtigt grundsätzlich die geschuldete Umsatzsteuer; ein vorsteuerabzugsberechtigter Leistungsempfänger muss korrespondierend seinen Vorsteuerabzug berichtigen.

Entscheidend ist der wirtschaftliche Zusammenhang mit dem ursprünglichen Umsatz. Die zivilrechtliche Bezeichnung einer Zahlung ist nicht allein maßgeblich.

2. Umtausch

Ein echter Umtausch wird grundsätzlich als Rückgängigmachung der ersten Lieferung und anschließende Neulieferung behandelt. Typische Indizien sind die Rückgabe innerhalb eines branchenüblichen oder vereinbarten Zeitraums und die Vergütung bzw. Anrechnung des ursprünglichen Kaufpreises.

3. Abwrackprämie eines Kfz-Herstellers

Gewährt ein Kfz-Hersteller seinem Vertragshändler eine Prämie im Zusammenhang mit der Inzahlungnahme und Verschrottung eines Gebrauchtwagens, kann diese Herstellerprämie umsatzsteuerlich als Preisnachlass auf den zuvor an den Händler gelieferten Neuwagen wirken. Die Bemessungsgrundlage beim Hersteller und der korrespondierende Vorsteuerabzug des Händlers sind entsprechend zu berichtigen.

Davon zu unterscheiden sind staatliche Förderprämien, die nicht als Preisnachlass des Fahrzeugherstellers auf dessen Lieferung ausgestaltet sind.

4. Buchprämien und ähnliche Kundenprämien

Wird eine Prämie dafür gewährt, dass ein Bestandskunde einen neuen Kunden wirbt, kann die Prämie Gegenleistung für die Werbeleistung des Bestandskunden sein. Dann liegt keine Entgeltminderung des ursprünglichen Vertrags vor.

Wird eine Prämie dagegen allein als Belohnung für die Verlängerung eines bestehenden Abonnements gewährt, kann sie als Entgeltminderung für die Leistungen aus dem fortgesetzten Vertragsverhältnis einzuordnen sein.

Merke: Immer fragen, wofür die Prämie wirtschaftlich gewährt wird – für eine neue eigenständige Leistung oder als Nachlass auf eine bestehende Leistung?

5. Mängelbeseitigung durch den Abnehmer

Beseitigt der Abnehmer einen Mangel selbst und erstattet der Lieferer die erforderlichen Kosten, hängt die umsatzsteuerliche Behandlung vom Rechtsgrund ab.

Besteht ein gesetzlicher Gewährleistungs- bzw. Minderungsanspruch und dient die Erstattung wirtschaftlich der Herabsetzung des ursprünglichen Kaufpreises, liegt regelmäßig eine Entgeltminderung vor. Der Abnehmer erbringt dann nicht allein deshalb eine selbständige Leistung an den Lieferer, weil er die Nachbesserung selbst ausführt.

Besteht dagegen kein entsprechender Gewährleistungs- oder Minderungsanspruch und übernimmt der Lieferer die Kosten aufgrund einer besonderen Vereinbarung als Gegenleistung für die Tätigkeit des Abnehmers, kann ein eigenständiger steuerbarer Leistungsaustausch vorliegen.

6. Zeitpunkt bei Mängelrügen

Eine Entgeltminderung wegen eines Mangels wirkt umsatzsteuerlich grundsätzlich in dem Zeitpunkt, in dem der Minderungsanspruch tatsächlich realisiert wird. Eine bloße Mängelrüge ändert die Bemessungsgrundlage noch nicht automatisch.

7. Mängelbeseitigung oder Schadensersatz

Die Bezeichnung als Schadensersatz entscheidet nicht. Steht eine Zahlung unmittelbar mit der ursprünglichen Leistung und einer Herabsetzung der dafür geschuldeten Vergütung in Zusammenhang, kann umsatzsteuerlich eine Entgeltminderung nach § 17 UStG vorliegen.

Dies kann auch gelten, wenn die Beteiligten erst Jahre später im Vergleich eine Zahlung vereinbaren oder die Zahlung zivilrechtlich als Schadensersatz bezeichnen. Maßgeblich bleibt der unmittelbare Zusammenhang zwischen ursprünglicher Leistung und Rückzahlung bzw. Herabsetzung des Entgelts.

8. Payback- und Bonuspunktesysteme

Bei einem Kundenbindungssystem mit Bonuspunkten führt die bloße Ausgabe der Punkte grundsätzlich noch nicht zur Änderung der Bemessungsgrundlage. Eine Entgeltänderung kann erst bei tatsächlicher Einlösung bzw. Auszahlung eintreten, wenn die Voraussetzungen für eine konkrete Rabattgewährung erfüllt sind.

Werden Punkte nicht eingelöst und verfallen, bleibt der ursprüngliche Umsatz grundsätzlich unberührt.

Setzt der Kunde Punkte zum Erwerb einer neuen Leistung beim Systemanbieter oder Partnerunternehmen ein, ist die neue Leistung eigenständig zu beurteilen. Eine zusätzliche Barzahlung erhöht die Gegenleistung für diese neue Leistung.

Bei unternehmerischen Kunden kann eine spätere Entgeltminderung auch eine Berichtigung des ursprünglichen Vorsteuerabzugs auslösen.

9. Umsatzvergütungen, Boni und Rabatte

Nachträgliche Umsatzvergütungen in Form von Barzahlungen, Überweisungen, Boni, Rabatten oder Abschlussprämien können die Bemessungsgrundlage nach § 17 UStG mindern, wenn sie wirtschaftlich auf bereits ausgeführte Umsätze bezogen sind.

10. Echte Zuschüsse

Ein echter Zuschuss ist kein Entgelt für eine konkrete Leistung. Typische Merkmale: • Die Zahlung dient überwiegend einem allgemeinen Förderzweck. • Der Zuschussgeber erwirbt keinen individualisierbaren verbrauchsfähigen Vorteil. • Die Zahlung ist nicht Gegenleistung für eine bestimmte Lieferung oder sonstige Leistung. • Häufig, aber nicht zwingend, stammt die Zahlung aus öffentlichen Mitteln.

Beispiel: Eine staatliche Förderung für die Errichtung einer umweltfreundlichen Energieanlage kann ein echter, nicht steuerbarer Zuschuss sein, wenn die Förderung primär umweltpolitischen Zwecken dient und nicht eine konkrete Leistung an den Zuschussgeber vergütet.

Die haushaltsrechtliche Bezeichnung als Zuschuss ist nicht entscheidend. Maßgeblich ist der wirtschaftliche Grund der Zahlung.

11. Unechte Zuschüsse – Leistung an den Zahlenden

Ist die Zahlung davon abhängig, dass der Empfänger eine konkrete Leistung an den Zahlenden erbringt, liegt regelmäßig kein echter Zuschuss, sondern Entgelt für einen Leistungsaustausch vor.

Beispiel: Beauftragt eine Gemeinde einen Unternehmer mit der Erfüllung einer konkreten öffentlichen Aufgabe und erhält der Unternehmer hierfür vertraglich zugesagte Fördermittel, können diese Mittel Entgelt für die Leistung an die Gemeinde sein.

Auch die Erfüllung einer öffentlich-rechtlichen Pflicht durch einen beauftragten Dritten schließt einen Leistungsaustausch nicht aus. Entscheidend sind die Vereinbarungen und die Verknüpfung von Leistung und Zahlung.

12. Zuschuss als Entgelt von dritter Seite

Eine Zahlung eines Dritten kann nach § 10 UStG zusätzliches Entgelt für die Leistung an den eigentlichen Leistungsempfänger sein. Voraussetzung ist ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen Zahlung und konkreter Leistung.

Typisch ist ein preisauffüllender Zuschuss: Der Leistungsempfänger zahlt einen verminderten Preis und ein Dritter ergänzt gerade die Gegenleistung für diese konkrete Lieferung oder sonstige Leistung.

Beispiel: Beihilfen, die gezielt die verbilligte Abgabe bestimmter Waren ermöglichen und unmittelbar den Preis der konkreten Lieferung ergänzen, können Entgelt von dritter Seite sein.

Prüfung bei Zuschüssen: 1. Leistet der Zahlungsempfänger konkret an den Zuschussgeber? → Entgelt für eigene Leistung. 2. Leistet er an einen anderen Kunden und ergänzt der Dritte gezielt dessen Preis? → Entgelt von dritter Seite. 3. Fehlt beides und steht ein allgemeiner Förderzweck im Vordergrund? → echter Zuschuss.

13. Tausch und tauschähnlicher Umsatz

Beim Tausch und beim tauschähnlichen Umsatz stehen sich jeweils zwei selbständig zu beurteilende Leistungen gegenüber.

Tausch: Das Entgelt für eine Lieferung besteht in einer Lieferung. Tauschähnlicher Umsatz: Das Entgelt für eine sonstige Leistung besteht in einer Lieferung oder sonstigen Leistung bzw. das Entgelt für eine Lieferung besteht in einer sonstigen Leistung.

Sind Leistung und Gegenleistung nicht gleichwertig und wird die Differenz zusätzlich in Geld ausgeglichen, liegt ein Tausch bzw. tauschähnlicher Umsatz mit Baraufgabe vor.

14. Bemessungsgrundlage beim Tausch

Nach § 10 Abs. 2 UStG gilt der Wert jedes Umsatzes als Entgelt für den anderen Umsatz. Maßgeblich ist grundsätzlich der subjektive Wert der tatsächlich erhaltenen und in Geld ausdrückbaren Gegenleistung.

Der subjektive Wert entspricht dem Betrag, den der Leistungsempfänger für die erhaltene Gegenleistung aufzuwenden bereit ist. Er kann auch Nebenkosten umfassen, die unmittelbar aufgewendet werden, um die Gegenleistung zu erhalten.

Nicht automatisch maßgeblich ist ein abstrakter gemeiner Wert nach Bewertungsrecht. Entscheidend ist der konkrete Wert der vereinbarten Gegenleistung im jeweiligen Leistungsaustausch.

15. Prüfungsschema Entgeltminderung / Zuschuss / Tausch

1. Besteht ein ursprünglicher steuerbarer Umsatz? 2. Wird dessen Gegenleistung nachträglich verändert? → § 17 UStG prüfen. 3. Ist eine Zahlung nur als Schadensersatz bezeichnet oder besteht tatsächlich ein unmittelbarer Bezug zum ursprünglichen Entgelt? 4. Bei Prämien: Gegenleistung für eine neue Leistung oder Rabatt auf eine bestehende Leistung? 5. Bei Zuschüssen: Wer leistet an wen und welchen konkreten Vorteil erhält der Zahlende? 6. Ergänzt ein Dritter gezielt den Preis einer Leistung an einen anderen Empfänger? → Entgelt von dritter Seite prüfen. 7. Fehlt ein konkreter Leistungsaustausch und überwiegt der allgemeine Förderzweck? → echter Zuschuss. 8. Stehen sich zwei Sach-/Dienstleistungen gegenüber? → Tausch oder tauschähnlichen Umsatz prüfen. 9. Gibt es zusätzlich Geld? → Baraufgabe berücksichtigen. 10. Bemessungsgrundlage nach dem Wert der Gegenleistung bestimmen.