Bonuszahlungen an Dritte: Umsatzsteuerrisiko des Lieferanten nach § 17 UStG

Bonuszahlungen an Dritte – Umsatzsteuerrisiko des Lieferanten kennen und vermeiden

PROBLEM

Bonusvereinbarungen sind grundsätzlich ein üblicher Bestandteil langfristiger Kundenbeziehungen.

Umsatzsteuerlich problematisch kann es jedoch werden, wenn der Bonus nicht an den ursprünglichen Leistungsempfänger gezahlt wird, sondern an einen Dritten – beispielsweise an die Mutter- oder Holdinggesellschaft des Kunden.

Dann stellt sich die Frage, ob die Bonuszahlung weiterhin als nachträgliche Entgeltminderung der ursprünglichen Lieferungen nach § 17 UStG behandelt werden kann.

1. AUSGANGSFALL

Die L-GmbH liefert an die K-GmbH.

Zur langfristigen Kundenbindung möchte die L-GmbH der K-GmbH einen Jahresbonus gewähren.

Der Geschäftsführer der K-GmbH verlangt jedoch, dass der Bonus nicht an die K-GmbH, sondern unmittelbar an deren Holding, die H-GmbH, ausgezahlt wird.

Damit sind

• ursprünglicher Leistungsempfänger: K-GmbH und • Empfänger der Bonuszahlung: H-GmbH

nicht identisch.

Genau daraus entsteht das umsatzsteuerliche Risiko.

2. JAHRESBONUS ALS NACHTRÄGLICHE ENTGELTMINDERUNG

Nach dem zugrunde liegenden Beitrag sind Jahresboni grundsätzlich als nachträgliche Entgeltminderung einzuordnen.

Die Bonuszahlung reduziert damit die Bemessungsgrundlage der ursprünglichen Lieferung.

Folge beim Lieferanten:

Nach § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG ist die für die ursprüngliche Lieferung abgeführte Umsatzsteuer entsprechend zu berichtigen bzw. zu mindern.

Folge beim Leistungsempfänger:

Nach § 17 Abs. 1 Satz 2 UStG muss der ursprüngliche Leistungsempfänger seinen Vorsteuerabzug entsprechend berichtigen.

ZEITPUNKT DER BERICHTIGUNG

Die Berichtigung erfolgt nach § 17 Abs. 1 Satz 8 UStG in dem Besteuerungszeitraum, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist.

Bei einem Jahresbonus ist dies nach dem Beitrag grundsätzlich der Zeitpunkt der Bonusauszahlung.

3. UNTERSCHIEDLICH BESTEUERTE UMSÄTZE – § 17 ABS. 4 UStG

Werden die Entgelte mehrerer unterschiedlich besteuerter Lieferungen oder sonstiger Leistungen eines bestimmten Zeitraums gemeinsam geändert, beispielsweise durch

• Jahresboni oder • Jahresrückvergütungen,

muss der Unternehmer nach § 17 Abs. 4 UStG dem Leistungsempfänger einen Beleg erteilen.

Aus diesem Beleg muss hervorgehen, wie sich die Entgeltänderung auf die unterschiedlich besteuerten Umsätze verteilt.

Praxisfolge: Bei Bonusvereinbarungen, die mehrere Steuersätze oder unterschiedlich behandelte Umsätze betreffen, ist eine nachvollziehbare Aufteilung erforderlich.

4. PROBLEM: BONUSZAHLUNG AN EINEN DRITTEN

Der normale §-17-Fall setzt einen Zusammenhang zwischen der ursprünglichen Leistung und der späteren Entgeltminderung voraus.

Wird der Bonus an einen Dritten ausgezahlt, entsteht nach dem Beitrag das Risiko, dass dieser unmittelbare Zusammenhang in Frage gestellt wird.

Beispiel:

Lieferant: L-GmbH Kunde/Leistungsempfänger: K-GmbH Bonusempfänger: H-GmbH

Da die H-GmbH nicht Empfängerin der ursprünglichen Lieferungen war, könnte argumentiert werden, dass die Zahlung an sie keine Änderung des Entgelts für die Lieferungen an die K-GmbH darstellt.

MÖGLICHE FOLGE

Wird der erforderliche Zusammenhang verneint, greift § 17 UStG nach der im Beitrag dargestellten Risikobetrachtung nicht.

Dann kann die L-GmbH ihre ursprünglich abgeführte Umsatzsteuer nicht aufgrund der Bonuszahlung mindern.

Das wirtschaftliche Risiko trägt damit insbesondere der Lieferant.

5. BEISPIEL ZUM STEUERRISIKO

Der Beitrag verwendet folgendes Beispiel:

Bonuszahlung: 100.000 EUR Umsatzsteuereffekt bei 19 %: 19.000 EUR

Wird die Umsatzsteuerberichtigung versagt, entsteht zunächst eine Mehrbelastung von 19.000 EUR.

Nach dem Beitrag kann die Mehrbelastung ertragsteuerlich als Betriebsausgabe berücksichtigt werden.

Bei einem angenommenen Ertragsteuersatz von 30 % ergibt sich:

19.000 EUR × 30 % = 5.700 EUR Ertragsteuerentlastung.

Verbleibendes wirtschaftliches Risiko:

19.000 EUR – 5.700 EUR = 13.300 EUR.

Dieses Zahlenbeispiel dient der Illustration des im Fachbeitrag beschriebenen Risikos und ist nicht als allgemeingültige Berechnung für jeden Einzelfall zu verstehen.

6. SICHERSTE VARIANTE: BONUS AN DEN URSPRÜNGLICHEN KUNDEN

Nach dem Beitrag sollte zunächst versucht werden, den Bonus unmittelbar an den ursprünglichen Leistungsempfänger auszuzahlen.

Im Beispielsfall:

L-GmbH → Bonus an K-GmbH.

Damit bleiben Leistungsempfänger und Empfänger der Entgeltminderung identisch.

Dies reduziert das Risiko einer Diskussion über den Zusammenhang zwischen Bonus und ursprünglicher Lieferung.

7. ZWEI ABRECHNUNGSDOKUMENTE

Besteht der Kunde weiterhin auf einer Auszahlung an seine Holding, beschreibt der Beitrag als möglichen Praxisansatz zwei getrennte Dokumente.

Dokument 1: Gutschrift an die K-GmbH mit Umsatzsteuerausweis bzw. umsatzsteuerlicher Abbildung der Entgeltminderung.

Dokument 2: Abrechnung gegenüber der H-GmbH mit dem eindeutigen Hinweis, dass es sich ausschließlich um ein Zahlungsdokument handelt.

Damit soll dokumentiert werden, dass

• die umsatzsteuerliche Entgeltminderung weiterhin das Leistungsverhältnis L-GmbH ↔ K-GmbH betrifft, • die tatsächliche Auszahlung aber aufgrund der vereinbarten Zahlungsanweisung an die H-GmbH erfolgt.

Der Beitrag bezeichnet diesen Ansatz als in der Praxis häufig anzutreffen.

Wichtig: Der bereitgestellte Beitrag beschreibt dies als Handlungsempfehlung zur Risikominimierung. Er enthält keine Fundstelle, aus der sich ergibt, dass diese Gestaltung in jeder Konstellation die Anwendung des § 17 UStG rechtssicher gewährleistet.

8. PROBLEM DER VERTRAULICHKEIT

In der Praxis kann die Zwei-Dokumente-Lösung daran scheitern, dass die operative Gesellschaft von der Bonuszahlung an ihre Muttergesellschaft nichts erfahren soll.

Dies verschärft das umsatzsteuerliche Risiko, weil gerade die Dokumentation gegenüber dem ursprünglichen Leistungsempfänger für die Zuordnung der Entgeltminderung hilfreich ist.

9. WENN DIREKTAUSZAHLUNG AN DEN DRITTEN NICHT VERMIEDEN WERDEN KANN

Soll der Bonus trotz der Risiken unmittelbar an die Holding oder einen anderen Dritten ausgezahlt werden, empfiehlt der Beitrag besondere Sorgfalt bei

• Vertragsgestaltung, • Bonusvereinbarung, • Bonusabrechnung und • Dokumentation.

Der Bezug der Bonuszahlung zu den einzelnen ursprünglichen Lieferungen sollte möglichst eindeutig nachvollziehbar sein.

10. VERTRAGLICHE DOKUMENTATION

Aus dem zugrunde liegenden Beitrag lässt sich für die praktische Dokumentation insbesondere ableiten, dass eindeutig festgehalten werden sollte:

• welche Lieferungen bonusberechtigt sind, • welcher Zeitraum betroffen ist, • wie der Bonus berechnet wird, • wer ursprünglicher Leistungsempfänger ist, • warum die Zahlung an einen Dritten erfolgt, • dass die Zahlung an den Dritten auf die Bonusverpflichtung gegenüber dem ursprünglichen Kunden erfolgt, • welchen konkreten Lieferungen bzw. Umsätzen der Bonus zugeordnet wird.

Bei unterschiedlich besteuerten Umsätzen ist zusätzlich die Aufteilung nach § 17 Abs. 4 UStG zu dokumentieren.

PRÜFUNGSSCHEMA BONUSZAHLUNGEN

1. Wer ist Lieferant bzw. Leistender? 2. Wer ist ursprünglicher Leistungsempfänger? 3. Welche Lieferungen oder Leistungen sind bonusberechtigt? 4. Handelt es sich um einen Jahresbonus bzw. eine nachträgliche Entgeltminderung? 5. Wann entsteht der Bonusanspruch? 6. Wann erfolgt die Bonusauszahlung? 7. Wer erhält die Zahlung tatsächlich? 8. Sind Leistungsempfänger und Bonusempfänger identisch? 9. Falls nein: Warum wird an einen Dritten gezahlt? 10. Ist der Zusammenhang zwischen Bonus und ursprünglichen Lieferungen eindeutig dokumentiert? 11. Gibt es eine Zahlungsanweisung des ursprünglichen Kunden? 12. Ist die umsatzsteuerliche Entgeltminderung gegenüber dem ursprünglichen Leistungsempfänger dokumentiert? 13. Muss dessen Vorsteuer nach § 17 Abs. 1 Satz 2 UStG berichtigt werden? 14. Sind unterschiedlich besteuerte Umsätze betroffen? 15. Falls ja: Liegt ein Beleg nach § 17 Abs. 4 UStG mit entsprechender Aufteilung vor? 16. Kann die Auszahlung stattdessen unmittelbar an den ursprünglichen Leistungsempfänger erfolgen? 17. Falls Auszahlung an einen Dritten unvermeidbar ist: Können zwei getrennte Abrechnungsdokumente verwendet werden? 18. Ist beim Dokument für den Dritten eindeutig vermerkt, dass es lediglich der Zahlung dient? 19. Ist das finanzielle Risiko einer möglichen Versagung der §-17-Berichtigung quantifiziert? 20. Sind Vertrag und Bonusabrechnung konsistent und nachvollziehbar?

MERKSÄTZE

• Jahresboni sind grundsätzlich nachträgliche Entgeltminderungen. • Der Lieferant berichtigt seine Umsatzsteuer nach § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG. • Der ursprüngliche Leistungsempfänger muss grundsätzlich seine Vorsteuer nach § 17 Abs. 1 Satz 2 UStG korrigieren. • Die Berichtigung erfolgt grundsätzlich bei Eintritt der Änderung der Bemessungsgrundlage. • Bei unterschiedlich besteuerten Umsätzen ist § 17 Abs. 4 UStG zu beachten. • Problematisch wird die Gestaltung, wenn Leistungsempfänger und Bonusempfänger nicht identisch sind. • Dann besteht das Risiko, dass der unmittelbare Zusammenhang zur ursprünglichen Lieferung verneint und die Umsatzsteuerminderung beim Lieferanten versagt wird. • Die risikoärmste Gestaltung ist nach dem Beitrag die Bonusgewährung an den ursprünglichen Kunden. • Bei Zahlung an eine Holding sollte der Bezug zu den ursprünglichen Lieferungen besonders sorgfältig dokumentiert werden. • Die im Beitrag beschriebene Zwei-Dokumente-Lösung ist als Praxisansatz zur Risikominimierung und nicht als garantierte rechtssichere Lösung zu verstehen.

RECHTSGRUNDLAGEN

§ 17 Abs. 1 Satz 1 UStG – Berichtigung beim Unternehmer. § 17 Abs. 1 Satz 2 UStG – Berichtigung beim Leistungsempfänger. § 17 Abs. 1 Satz 8 UStG – Zeitpunkt der Berichtigung. § 17 Abs. 4 UStG – Beleg bei gemeinsamer Änderung unterschiedlich besteuerter Entgelte.

Quelle: vom Nutzer bereitgestellter Fachbeitrag „Bonuszahlungen an Dritte: Umsatzsteuerrisiko des Lieferanten kennen und vermeiden“.