Anrechnungshöchstbetrag bei ausländischen Steuern in Österreich

Anrechnungshöchstbetrag bei ausländischen Steuern in Österreich

Grundlage: Lang, IStR 2026, 751 ff.

1. DBA UND NATIONALES RECHT

Österreich verwendet in seinen DBA für in Österreich ansässige Personen grundsätzlich überwiegend die Freistellungsmethode. Bei Dividenden, Zinsen und Lizenzgebühren ist dagegen regelmäßig die Anrechnung ausländischer Steuern vorgesehen. In DBA mit Niedrigsteuerstaaten kann die Anrechnungsmethode auch für weitere Einkunftsarten gelten.

Österreichische DBA orientieren sich regelmäßig an Art. 23 OECD-MA. Anders als Deutschland verfügt Österreich nur über wenige innerstaatliche Durchführungsvorschriften für die abkommensrechtliche Anrechnung. Die maßgeblichen DBA-Bestimmungen sind grundsätzlich unmittelbar anzuwenden.

Folge für die Praxis: Der konkrete Methodenartikel des einschlägigen DBA ist Ausgangspunkt der Prüfung.

2. PER-COUNTRY LIMITATION

Die österreichische Verwaltungspraxis geht grundsätzlich von einer länderweisen Höchstbetragsberechnung aus.

Alle anrechnungsbegünstigten Einkünfte aus demselben Quellenstaat werden grundsätzlich zusammengefasst. Die österreichische Steuer, die auf diese Einkünfte entfällt, bildet den staatenbezogenen Anrechnungshöchstbetrag.

Dabei wird grundsätzlich nicht danach unterschieden, ob einzelne Einkünfte in Österreich unterschiedlichen Tarifregelungen unterliegen.

VwGH 27.06.2017 – Ro 2015/13/0019: Die Anrechnung ausländischer Steuer erfolgt unabhängig davon, ob bestimmte Bezüge in Österreich einem festen Steuersatz oder dem progressiven Tarif unterliegen.

BFG 04.02.2026 – RV/7103889/2017 folgt nach dem Beitrag ebenfalls dieser Linie.

3. PER-ITEM LIMITATION ALS VERWALTUNGSWAHLRECHT

EStR 2000 Rn. 7584 lässt auf Wunsch des Steuerpflichtigen eine gesonderte Höchstbetragsberechnung je Einkunftsquelle zu.

Damit akzeptiert die Finanzverwaltung eine per-item limitation, wenn diese für den Steuerpflichtigen günstiger ist.

Der Begriff „Einkunftsquelle“ wird dabei weit verstanden. Nach EAS 2968 können beispielsweise innerhalb eines Gesamtbetriebs • Kreditvergaben und • eine ausländische Betriebsstätte als getrennte Einkunftsquellen behandelt werden.

Auch mehrere Betriebsstätten desselben Unternehmens können als getrennte Einkunftsquellen gelten.

Der Beitrag hält diese günstigere Behandlung völkerrechtlich für grundsätzlich unproblematisch, weist jedoch darauf hin, dass hierfür weder im DBA noch im österreichischen Steuerrecht eine klare nationale Rechtsgrundlage erkennbar ist.

4. OVERALL LIMITATION IN AUSNAHMEFÄLLEN

Die österreichische Verwaltung hat in Einzelfällen sogar eine overall limitation zugelassen.

EAS 1904: Bei Dividendenerträgen eines österreichischen Anlegers aus zahlreichen Staaten über Investmentfonds sollte eine Gesamtbetrachtung zulässig sein, wenn die länderweise Trennung einen erheblichen administrativen Aufwand verursacht, der außer Verhältnis zum betroffenen Steueraufkommen steht.

Auch der historische Erlass AÖF 344/1992 ließ bei niedrigen Auslandssteuerbeträgen eine zusammengefasste Höchstbetragsberechnung zu.

Auch hierzu betont der Beitrag: Eine für den Steuerpflichtigen großzügigere Behandlung mag abkommensrechtlich zulässig sein; ihre innerstaatliche Rechtsgrundlage ist jedoch fraglich.

5. STEUERFREIE EINKÜNFTE

EStR 2000 Rn. 7585 verlangt grundsätzlich, dass in die länderweise Höchstbetragsberechnung nur anrechnungsbegünstigte und in Österreich steuerpflichtige Auslandseinkünfte einbezogen werden.

DBA-freigestellte Einkünfte: Sind Einkünfte bereits nach dem DBA in Österreich freigestellt, gehören sie nicht zur Anrechnungsmethode. Auf ihnen lastende Quellensteuern können daher grundsätzlich nicht über den Anrechnungshöchstbetrag anderer Einkünfte genutzt werden.

Nur innerstaatlich steuerfreie Einkünfte: Kontrovers ist die Behandlung von Einkünften, die nach dem DBA der Anrechnungsmethode unterliegen, aber nach österreichischem innerstaatlichem Recht steuerfrei sind.

Das österreichische BMF lehnt deren Einbeziehung nach der dargestellten Verwaltungspraxis grundsätzlich ab. Der Autor hält diese Auffassung für abkommensrechtlich problematisch.

Diese Aussage ist als kritische Autorenauffassung und nicht als unstreitige Rechtslage zu behandeln.

6. QUELLENSTAAT NUTZT SEIN DBA-BESTEUERUNGSRECHT NICHT

Anders ist der Fall, wenn der Quellenstaat nach dem DBA besteuern dürfte, sein innerstaatliches Recht dieses Besteuerungsrecht aber nicht ausschöpft.

Solche Einkünfte können nach der dargestellten österreichischen Verwaltungspraxis in die Höchstbetragsberechnung einbezogen werden.

Beispiel EAS 2189: Italien durfte sowohl Mieteinkünfte als auch einen Grundstücksveräußerungsgewinn besteuern. Dass Italien den Veräußerungsgewinn tatsächlich nicht besteuerte, hinderte dessen Einbeziehung in den österreichischen Anrechnungshöchstbetrag nicht.

Entscheidend ist damit das abkommensrechtliche Besteuerungsrecht des Quellenstaats – nicht zwingend dessen tatsächliche Ausübung.

7. KEIN BESTEUERUNGSRECHT DES QUELLENSTAATS

Darf der Quellenstaat die betreffenden Einkünfte bereits nach dem DBA nicht besteuern, gehören diese Einkünfte nicht in die Höchstbetragsberechnung.

VwGH 26.05.2010 – 2005/13/0031: Ungarische Zinseinkünfte durften nach dem einschlägigen DBA ausschließlich in Österreich besteuert werden. Sie konnten deshalb nicht verwendet werden, um den Höchstbetrag für auf ungarischen Dividenden erhobene Quellensteuer zu erhöhen.

Merksatz: Nicht tatsächliche Quellenbesteuerung, sondern das abkommensrechtliche Besteuerungsrecht entscheidet über die Einbeziehung in die Anrechnungsmethode.

8. ZEITVERSCHOBENE ANRECHNUNG

Österreich verlangt Einkünfteidentität, aber keine Steuerzeitraumidentität.

EAS 42: Wird ein ausländischer Dividendenertrag aufgrund eines abweichenden Wirtschaftsjahres erst im Folgejahr in Österreich besteuert, ist die bereits im Vorjahr erhobene ausländische Quellensteuer auf die österreichische Steuer des Erfassungsjahres anzurechnen.

VwGH 21.10.2004 – 2001/13/0017 bestätigt diese Systematik.

Auch eine erst Jahre später erhobene Quellensteuer kann dem ursprünglichen österreichischen Besteuerungsjahr zuzuordnen sein, wenn die zugrunde liegenden Einkünfte dort erfasst wurden.

Beispiel EAS 2341: Buchmäßig zugeschlagene italienische Zinsen wurden 1994–1996 in Österreich besteuert. Eine erst 2004 bei tatsächlicher Zahlung erhobene italienische Quellensteuer war den ursprünglichen Besteuerungsjahren zuzuordnen.

9. KEIN ANRECHNUNGSVORTRAG

Von der zeitverschobenen Zuordnung ist ein echter Anrechnungsvortrag zu unterscheiden.

Die österreichische Finanzverwaltung lehnt grundsätzlich einen Vortrag von in Verlustjahren nicht nutzbarer ausländischer Steuer in spätere Gewinnjahre ab.

Auch der VwGH hat einen aus dem DBA unmittelbar abgeleiteten Anrechnungsvortrag bislang nicht anerkannt.

Besonders wichtig: VwGH 27.11.2014 – 2012/15/0002.

Der VwGH stellt auf die Identität der Einkünfte ab. Die ausländische Steuer soll auf österreichische Steuer derselben Einkünfte angerechnet werden und nicht auf Steuer anderer Einkünfte späterer Perioden.

Der Autor kritisiert dieses Ergebnis. Diese Kritik ist von der geltenden Rechtsprechung zu unterscheiden.

10. MEHRERE AUSLÄNDISCHE STEUERN

Mehrere ausländische Steuern können grundsätzlich anrechenbar sein, wenn sie vom sachlichen Anwendungsbereich des DBA erfasst sind.

EAS 767: Der deutsche Solidaritätszuschlag wurde neben der deutschen Kapitalertragsteuer als vom damaligen DBA Deutschland erfasste Steuer behandelt. Kapitalertragsteuer und Zuschlag konnten innerhalb der abkommensrechtlichen Quellensteuergrenze auf österreichische Einkommensteuer angerechnet werden.

EAS 2968: Die italienische IRAP wurde als abkommensrechtlich anerkannte Steuer vom Einkommen behandelt und konnte grundsätzlich auf österreichische Körperschaftsteuer angerechnet werden.

EAS 2189: Auch eine italienische Steuer auf den Bruttobetrag von Mieteinkünften wurde grundsätzlich als anrechenbar behandelt.

11. AUSLÄNDISCHE STEUER UND MEHRERE ÖSTERREICHISCHE STEUERN

Der historische Erlass AÖF 344/1992 behandelte die Anrechnung ausländischer Einkommensteuern sowohl auf Einkommen-/Körperschaftsteuer als auch auf die damalige Gewerbeertragsteuer, soweit das jeweilige DBA diese Steuer erfasste.

Das BMF behandelte die Gewerbesteueranrechnung damals als nachrangig.

Der Autor hält diese Subsidiarität mangels Rechtsgrundlage für nicht überzeugend und vertritt eine aliquote Aufteilung auf die gleichrangig vom DBA erfassten österreichischen Steuern.

Diese Aussage ist als Autorenauffassung zu kennzeichnen.

12. KOMMUNALSTEUER

Der Beitrag überträgt diese Überlegung auf die heutige österreichische Kommunalsteuer, soweit ein DBA sie aufgrund seines sachlichen Anwendungsbereichs als Steuer vom Einkommen erfasst.

In solchen Fällen könne eine ausländische Steuer nach Auffassung des Autors anteilig sowohl auf Körperschaftsteuer als auch auf Kommunalsteuer anzurechnen sein.

Als Beispiel nennt der Beitrag einen in Italien tätigen Arbeitnehmer einer österreichischen Kapitalgesellschaft, dessen Tätigkeit zugleich eine italienische Betriebsstätte des Unternehmens begründet.

Diese konkrete Folgerung wird im Beitrag als rechtliche Ableitung des Autors dargestellt; sie ist nicht als ausdrücklich bestätigte österreichische Verwaltungspraxis zu behandeln.

PRÜFUNGSSCHEMA ÖSTERREICH

1. Ansässigkeit in Österreich feststellen. 2. Quellenstaat und einschlägiges DBA bestimmen. 3. Einkunftsartikel prüfen. 4. Methodenartikel bestimmen: Freistellung oder Anrechnung? 5. Prüfen, ob der Quellenstaat nach dem DBA besteuern darf. 6. Anrechnungsbegünstigte Einkünfte je Staat zusammenfassen – per-country limitation. 7. Prüfen, ob die Finanzverwaltung auf Antrag eine günstigere per-item limitation akzeptiert. 8. Bei unverhältnismäßigem Verwaltungsaufwand prüfen, ob eine overall limitation nach Verwaltungspraxis akzeptiert wird. 9. DBA-freigestellte Einkünfte aus der Anrechnung ausscheiden. 10. Bei nur innerstaatlich steuerfreien Einkünften Verwaltungsauffassung und abweichende Literaturmeinung dokumentieren. 11. Einkünfte einbeziehen, wenn der Quellenstaat besteuern dürfte, sein Recht aber tatsächlich nicht ausübt. 12. Einkünfte ausschließen, wenn der Quellenstaat schon abkommensrechtlich kein Besteuerungsrecht besitzt. 13. Einkünfteidentität und zeitliche Zuordnung der Quellensteuer prüfen. 14. Keinen allgemeinen Anrechnungsvortrag unterstellen. 15. Bei mehreren ausländischen Abgaben Art. 2 DBA für jede Steuer prüfen. 16. Prüfen, auf welche österreichischen Steuern der Methodenartikel die Anrechnung zulässt. 17. Bei Kommunalsteuerfällen den sachlichen DBA-Anwendungsbereich besonders prüfen.

MERKSÄTZE

• Österreich wendet grundsätzlich die per-country limitation an. • Die Verwaltung lässt zugunsten des Steuerpflichtigen teilweise auch per-item und ausnahmsweise overall limitation zu. • Für diese großzügigeren Methoden sieht der Beitrag allerdings keine klare innerstaatliche Rechtsgrundlage. • Entscheidend für die Höchstbetragsberechnung ist, ob der Quellenstaat nach dem DBA besteuern darf. • Nutzt der Quellenstaat sein Besteuerungsrecht nicht aus, können die Einkünfte trotzdem einbezogen werden. • Hat der Quellenstaat schon nach dem DBA kein Besteuerungsrecht, gehören die Einkünfte nicht in die Höchstbetragsberechnung. • Österreich akzeptiert zeitverschobene Anrechnung bei identischen Einkünften. • Ein echter Anrechnungsvortrag auf spätere Einkünfteperioden wird dagegen von Verwaltung und VwGH abgelehnt. • Mehrere vom DBA erfasste ausländische Steuern können grundsätzlich anrechenbar sein.

WICHTIGE FUNDSTELLEN

BMF 22.01.1996 – EAS 791. BMF 07.08.2001 – EAS 1904. BMF 26.05.2008 – EAS 2968. BMF 11.11.1996 – EAS 962. VwGH 27.06.2017 – Ro 2015/13/0019. BFG 04.02.2026 – RV/7103889/2017. EStR 2000 Rn. 7584 und 7585. BMF 12.03.2001 – EAS 1816. BMF 23.11.2012 – EAS 3303. VwGH 26.05.2010 – 2005/13/0031. BMF 16.12.2002 – EAS 2189. BMF 18.11.1991 – EAS 42. VwGH 21.10.2004 – 2001/13/0017. VwGH 27.11.2014 – 2012/15/0002. BMF 17.11.1995 – EAS 767. AÖF 344/1992. BMF 26.01.2023 – 2022-0.892.770, Information zum KommStG 1993.